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个体户变更经营者或转型为企业的税分析
2023年11月1日正式实施的《促进个体工商户发展条例》(国务院
令第755号,以下简称新条例)第十三条规定:个体工商户可以自愿变更
经营者或者转型为企业。变更经营者的,可以直接向市场主体登记机关申
请办理变更登记。涉及有关行政许可的,行政许可部门应当简化手续,依
法为个体工商户提供便利。
个体工商户变更经营者或者转型为企业的,应当结清依法应缴纳的税
款等,对原有债权债务作出妥善处理,不得损害他人的合法权益。
上述规定,相对于同时废止《个体工商户条例》(以下简称旧条例)变
化是很大的,因为旧条例规定是:个体工商户变更经营者的,应当在办理
注销登记后,由新的经营者重新申请办理注册登记。家庭经营的个体工商
户在家庭成员间变更经营者的,依照前款规定办理变更手续。
大家都清楚,个体工商户不是企业所得税的纳税人,不需要缴纳企业
所得税,只需要业主依法缴纳经营所得项目的个人所得税。
在个体工商户变更经营者或转型为企业的过程中,无论是那种情况,
都是原业主结束经营了对个体工商户的经营,意味着作为个体工商户业主
经营所得个人所得税的纳税义务终止;同时,无论是变更经营者还是转型
为企业,原经营者都是相当于转让了个体工商户这项资产,必然会涉及到
个人所得税的问题。
一、个体工商户变更经营者的个人所得税问题
个体工商户变更经营者,变更后的经营者可能是原经营者的家人、亲
属等,也可能是没有关联关系的人。
(一)变更过程中符合条件的应免征个人所得税
依照《民法典》的规定,个体工商户可能自然人个人在经营,也可能
是家庭成员共同在经营。个体工商户变更经营者,可能是因为继承原因,
也可能是家庭成员分工发生变化,或者是亲属之间的赠予、配偶离婚等。
我国目前的《个人所得税法》及其实施条例等,没有对遗产继承、个
人赠予开征个人所得税(股权和房屋除外)。对于个体工商户变更经营者,
笔者认为符合条件的应免征个人所得税。
参照《国家税务总局关于发布股权转让所得个人所得税管理办法(试
行)的公告》(国家税务总局公告2023年第67号)、《财政部国家税务总
局关于个人无偿受赠房屋有关个人所得税问题的通知》(财税[2023]78
号)、《国家税务总局关于明确个人所得税若干政策执行问题的通知》(国
税发[2023]121号)等规定,对继承或将个体工商户变更(转让)给其能提
供具有法律效力身份关系证明的配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、
孙子女、外孙子女、兄弟姐妹以及对转让人承担直接抚养或者赡养义务的
抚养人或者赡养人,或者离婚析产中夫妻双方对共同共有财产的个体工商
户经营者变更为另一方的,应免征个人所得税。
同样,对于家庭成员共同经营的个体工商户因为家庭成员分工发生变
化等原因,在家庭成员中变更经营者,变更前后都属于家庭成员的共同共
有财产的,也应免征个人所得税。
上述观点是笔者的个人看法,目前尚未有具体税法规定,希望财税管
理部门注意到新法规带来的变化,从公平税负和税收法定的角度出发,针
对经营者变更中的特殊情形尽快出台相关具体规定。
(二)变更过程中需要缴纳个人所得税
如果将个体工商户经营者变更为没有关联关系的人,实际上就是打包
将该商户转让或变卖给其他人,相当于原经营者终止投资而收回了投资。
《国家税务总局关于个人终止投资经营收回款项征收个人所得税问题
的公告》(国家税务总局公告2023年第41号)规定:个人因各种原因终止
投资、联营、经营合作等行为,从被投资企业或合作项目、被投资企业的
其他投资者以及合作项目的经营合作人取得股权转让收入、违约金、补偿
金、赔偿金及以其他名目收回的款项等,均属于个人所得税应税收入,应
按照财产转让所得项目适用的规定计算缴纳个人所得税。
应纳税所得额的计算公式如下:
应纳税所得额=个人取得的股权转让收入、违约金、补偿金、赔偿金
及以其他名目收回款项合计数-原实际出资额(投入额)及相关税费
因此,将个体工商户经营者变更为没有关联关系的人,应按照财产转
让所得项目计算缴纳个人所得税。
(三)变更前后经营所得个人所得税处理
依照《个体工商户个人所得税计税办法》(国家税务总局令第35号,
以下简称《计税办法》)第四条规定,个体工商户以业主为个人所得税纳
税义务人。因此,在个体工商户经营者(业主)发生变化的情况下,经营所
得个人所得税的
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