CPA考试会计科目学习笔记-第二十章所得税05.docVIP

第二十章　所得税（五） 第三节　递延所得税负债及递延所得税资产的确认和计量 一、递延所得税负债的确认和计量 （一）一般原则 除所得税准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。除直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并中取得资产、负债相关的以外，在确认递延所得税负债的同时，应增加利润表中的所得税费用。 【教材例20-16】A企业于20×7年12月6日购入某项设备，取得成本为500万元，会计上采用年限平均法计提折旧，使用年限为10年，净残值为零，因该资产长年处于强震动状态，计税时按双倍余额递减法计列折旧，使用年限及净残值与会计相同。A企业适用的所得税税率为25%。假定该企业不存在其他会计与税收处理的差异。 20×8年12月31日 资产账面价值=500-500÷10=450（万元） 资产计税基础=500-500×20%=400（万元） 递延所得税负债余额=（450-400）×25%=12.5（万元） 借：所得税费用　　　　　　　　　　　　　　　　　12.5 　贷：递延所得税负债　　　　　　　　　　　　　　　12.5 20×9年12月31日 资产账面价值=500-500÷10×2=400（万元） 资产计税基础=500-500×20%-400×20%=320（万元） 递延所得税负债余额=（400-320）×25%=20（万元） 借：所得税费用　　　　　　　　　　　　　　　　　 7.5 　贷：递延所得税负债　　　　　　　　　　 7.5（20-12.5） 【例题】甲企业与乙企业签订了一项租赁协议,将其原先自用的一栋写字楼出租给乙企业使用,租赁期开始日为2015年3月31日。2015年3月31日，该写字楼的账面余额50 000万元,已计提累计折旧10 000万元，未计提减值准备，公允价值为46 000万元，甲企业对该项投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。假定转换前该写字楼的计税基础与账面价值相等，税法规定，该写字楼预计尚可使用年限为20年，采用年限平均法计提折旧，预计净残值为0。2015年12月31日,该项写字楼的公允价值为48 000万元，甲企业适用的所得税税率为25%。 要求：编制2015年12月31日与所得税有关的会计分录。 【答案】 2015年12月31日，投资性房地产的账面价值为48 000万元，计税基础=（50 000-10 000）-（50 000-10 000）/20×9/12=38 500（万元），产生应纳税暂时性差异=48 000-38 500=9 500（万元），应确认递延所得税负债=9 500×25%=2375（万元）。其中，2015年3月31日写字楼账面价值（按公允价值计量）为46 000万元，计税基础=50 000-10 000=40 000（万元），产生应纳税暂时性差异=46 000-40 000=6 000（万元），应确认递延所得税负债=6 000×25%=1 500（万元）， 因转换时投资性房地产的公允价值大于原非投资性房地产的账面价值的差额计入其他综合收益，所以递延所得税负债的对应科目也为其他综合收益。会计分录如下： 借：所得税费用　　　　　　　　　　 875（2 375-1 500） 　　其他综合收益　　　　　　　　　　　　　　　 1 500 　贷：递延所得税负债　　　　　　　　　　　　　　 2 375 （二）不确认递延所得税负债的情况 有些情况下，虽然资产、负债的账面价值与其计税基础不同，产生了应纳税暂时性差异，但出于各方面考虑，所得税准则中规定不确认相应的递延所得税负债，主要包括： 1.商誉的初始确认 商誉=合并成本-被购买方可辨认净资产公允价值的份额 若确认递延所得税负债，则减少被购买方可辨认净资产公允价值，增加商誉，由此进入不断循环状态。 【教材例20-18】A企业以增发市场价值为15 000万元的自身普通股为对价购入B企业100%的净资产，对B企业进行吸收合并，合并前A企业与B企业不存在任何关联方关系。假定该项合并符合税法规定的免税合并条件，交易各方选择进行免税处理，购买日B企业各项可辨认资产、负债的公允价值及其计税基础如下表所示： 公允价值 计税基础 暂时性差异 固定资产 6 750 3 875 2 875 应收账款 5 250 5 250 存货 4 350 3 100 1 250 其他应付款 （750） 0 （750） 应付账款 （3 000） （3 000） 0 不包括递延所得税的可辨认资产、负债的公允价值 12 600 9 225 3 375 B企业适用的所得税税率为25%，预期在未来期间不会发生变化，该项交易中应确认递延所得税负债及商誉的金额计算如下： 可辨认净资产公允价值