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资产减值准则下上市公司盈余管理研究 　　内容摘要：在现代公司治理结构中，由于信息的不对称性，企业管理当局垄断性的提供盈余信息，此时出于自身利益的考虑，盈余管理就自然产生了。而资产减值的会计准则不可能根据具体经济环境中具体企业的具体特点给出一个具体的减值策略，这种灵活性和主观性使得资产减值成为了上市公司操纵盈余的重要手段之一。为此，本文从资产减值的视角来研究上市公司的盈余管理，提出了相关的整改措施。 　　关键词：上市公司 资产减值 盈余管理 　　盈余管理是理性的经济人在不违背会计准则的情况下，通过会计政策和会计估计的选择进而达到自身效益最大化的合法行为。但这种盈余管理行为必然会影响投资者等利益相关者的决策，从而违背了会计信息质量要求的相关性，即决策有用性。作为会计六大要素的资产的真实性自然也要大打折扣，有可能出现虚增资产的行为。所以会计准则要求企业计提相应的资产减值准备，不高估资产价值，体现谨慎性原则，挤出资产的“水分”，然而资产减值在确保资产的真实性时，也无疑成为了管理者盈余管理的手段。盈余管理和资产减值会计准则是一个相互作用，逐步推进的过程，盈余管理手段的改变也迫使我国的会计准则（资产减值）经历了从无到有，从简单到复杂的逐步完善过程。 　　资产减值准则在我国的发展历程 　　相对于国外的资产减值会计，我国对资产减值会计起步相对较晚，在1992年之前，我国各种会计文件中都没有提到过资产减值，因为在那以前，特别是在实行市场经济以前的计划经济年代，根本没有必要核算资产减值。但是与1992年1月1日实行的《股份制试点企业会计制度》标志着我国资产减值会计开始引起企业及社会各界的关注。资产减值政策在我国逐步发展的过程如图1所示。 　　对现行资产减值准则的再思考 　　财政部于2006年2月15日出台，要求上市公司于2007年1月1日起执行的现行《企业会计准则》，其中对于资产减值的规定有很大的变化。 　　（一）现行资产减值规定较旧规定的进步之处 　　在经济发展过程中，每一项新的规章制度，都是在原有的规章制度的基础之上发展和完善起来的，都是对原有规章制度的超越，相对于原有的规定都存在着较大的改进之处，资产减值会计准则也是如此。这种改进之处主要体现在资产的概念更大、准则的使用范围更广、减值迹象的判断更加明确、可回收金额的计量更便于操作、不得转回的规定更坚定、信息的披露更彻底等方面。 　　（二）新资产减值规定尚存在的不足 　　1.仍然需要相关人员的主观判断。尽管现行减值准则规定了判断资产减值迹象的内外部信息，但是每个企业都有自己独特的宏观环境和行业环境，因此资产减值迹象的表现形式也是复杂多样的，这就需要公司的财务人员具有敏锐的职业洞察力和良好的判断能力，但这种洞察和判断可能因人而异，使得减值迹象的判断进而减值的确定就存在差异。 　　一是可回收金额方面。关于可回收金额，现行准则只是给出了定义，在具体的计算过程中还需要确定公允价值、未来现金流、资产的剩余使用寿命、处置费用、折现率等，而这些数据多数是要求有活跃的市场或者多数是未来的数据，没有精确的数据可得，需要人为判断。二是资产组和商誉的减值测试方面 资产组和商誉的减值测试也是缺乏相应的具体规定，资产组确认的依据是能单独的产生现金流量，而我国现在的会计从业人员对现金流量的预测多数是经验不足的。对于资产组的划分，也存在着因人而异的现象。对于资产组的不同划分，可能导致计提不同的资产减值准备，进而导致出现资产的账面价值和实物形态相背离的现象。而商誉的减值，是按照公允价值的比例进行分配的，而公允价值的计量存在不确定性，从而导致商誉的减值的测试进而计量是不客观的。 　　2.仍然存在禁止转回规定禁止不了的盈余管理行为。尽管现行的资产减值准则关于“长期资产减值准备一经确认，不得转回”的规定在一定程度上遏制了资产减值行为。不管这种禁止转回的规定扼制通过盈余管理操纵的利润的数额如何，至少该规定减少了一种盈余管理的方法。但是这种禁止转回的规定，并没有对采用如下方式进行的盈余管理有所遏制： 　　管理人员变更的情况。在管理层人员即将退休或者调离时，通常调节资产减值，以此影响资产减值损失，而该损失最后将转入当期损益，影响当期盈余，达到自身效益的最大化。不能遏制这种现象是因为现行减值准则只对禁止转回做了规定，而对于计提没有相应的规定。 　　资产置换或者处置的情况。禁止转回减值的规定对另外一种情形也不能起到有效地遏制作用，那就是尽管规定了禁止转回，但是当企业把资产贴现时，以前期间计提的减值是可以转销的，企业可能通过资产置换或者是资产处置，把以前期间计提的减值准备转销，进而操纵盈余。 　　流动资产减值准备转回的情况。据不完全统计，企业通过资产减值进行盈余管理时，最常用的两种减值是存货的减值（存货跌价准备