关于资本公积的主要账务处理与审计研究.doc

PAGE  PAGE 7 资本公积审计实务浅探 [摘 要] 在2006年颁布的会计准则中，有关资本公积核算的内容变化比较大，而且比较分散，在实际工作和编书过程中也没有受到足够的重视，但资本公积是所有者权益的构成部分，不仅是资产负债表项目，而且是所有者权益变动表的重要项目，所以，公允地确认、计量、记录和报告资本公积就显得尤为重要。本文通过对大量会计、审计实例的调查研究，归纳、列举了资本公积的主要的账务处理方法、常见的核算错弊及其甄别方法，以供同仁参考。 [关键词] 资本公积；账务处理；错弊甄别 资本公积包括资本溢价（或股本溢价）和直接计入所有者权益的利得和损失两部分内容。由于资本公积是所有者权益的构成部分，不仅影响资产负债表，利润表和所有者权益变动表，而且影响到企业所得税的缴纳。所以，关于资本公积的信息对于投资人和债权人等会计信息使用者做经济决策都非常重要。为了避免企业通过资本公积来虚高所有者权益，误导信息使用者做决策，就有必要对资本公积的增减变化是否合法和公允进行确认。本文就资本公积的核算以及核算中常见的错弊进行逐一介绍，并进行错弊甄别。 一、资本公积形成及增减核算 资本公积包括两部分内容，这从资本公积明细账户可以看出。资本公积有“资本溢价（或股本溢价）”和“其他资本公积”两个明细分类账户。资本溢价（或股本溢价）明细账户核算的是公司接受投资时，投入资本超过注册资本或者股本部分的金额，其他资本公积明细账户核算的是直接计入所有者权益的利得和损失的金额。具体而言，资本公积的形成核算主要有以下几种情况： 1.资本溢价（或者股本溢价）。企业在吸收新的投资者时，投资者实际出资额一般要大于其投资比例所占的资本额，超出部分应确认为资本溢价。如果是股份公司，吸收投资采取的是发行股票的方式，则股票发行价格超出股票面值和委托证券商代理发行股票而支付的手续费、佣金之和的差额才应确认为股本溢价。在确认和计量股本溢价时，记账凭证应有相应的董事会会议纪要、股东(大)会决议、有关合同、政府批文以及银???存款增加等原始凭证作为附件。要注意的是，在债转股中一是要注意资本公积的形成，二是要区别资本公积和营业外收支。例如，某股份公司欠供货方100万，先双方达成债转股协议，公司转让给供货方10万股普通股用于抵偿债务，股票面值为1元，股票市价为9.5元。在本例中，在冲减100万债务的同时，除了按面值确认股本增加10万外，还要按股价高于面值的差85万元来确认股本溢价，至于股票市价低于债务金额的差则是债务重组利得，应确认为营业外收入。 2.对于核算长期股权投资采用权益法的，长期股权投资的账面价值将随着被投资单位所有者权益的增减变化而变化，目的就是使长期股权投资的账面价值与其应享有的被投资单位所有者权益的份额保持一致。企业在增减长期股权投资的金额时，其对应账户必须根据情况加以区别：被投资单位所有者权益上升是因为净利润所致，则增加的是“长期股权投资——损益调整”，与之对应的账户就是贷记增加“投资收益”；如果是享有被投资企业除损益以外所有者权益的变动，则应该借记增加 “长期股权投资——其他权益变动”账户，与之对应的则是贷记增加“资本公积——其他资本公积”账户，待处置该项投资资产时，再转销这部分资本公积。在审计中，投资单位会因为种种原因，采取张冠李戴的手法来达到自身目的。例如，投资单位为了偷漏税，会将本应计入“投资收益”的挤入“资本公积——其他资本公积”；如果是因为利润指标完成不了，想虚高利润的，则将本应计入“资本公积——其他资本公积”的挤入“投资收益”。 3.投资性房地产公允价值变动。企业将原本计入存货资产的房地产、自用的土地使用权或建筑物转换成用公允价值模式计量的投资性房地产时，就应该按该房地产、自用土地使用权或建筑物在转换日的公允价值计量，借记“投资性房地产——成本”账户，同时冲减其原账面价值，至于公允价值与原账面价值的差额则要视不同情况进行如下处理：如果该资产的公允价值大于其原账面价值，就贷记“资本公积——其他资本公积”账户，如果该资产的公允价值小于其原账面价值，则不能错误地借记入“资本公积——其他资本公积”账户，而是应借记“公允价值变动损益”账户，等到该项资产处置时，才能将“资本公积——其他资本公积”账户金额转作处置当期损益，计入“其他业务收入”账户。 4. 金融资产相互转换。金融资产相互转换有两种：一种是将可供出售金融资产重新分类为持有至到期投资或其他，应在重新分类日按其公允价值借记“持有至到期投资”账户，将“可供出售金融资产”账户余额转销为零，同时将倒挤出的差额借记或贷记“资本公积——其他资本公积” 账户，如果在重分类前该资产计提过减值准备，还应将其减值准备转销为零。但要注意的是，将可供出售金融资产重分类时，对原已计入资本公积的部分，应视不同情