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财务会计案例分析 基于实质重于形式的利润分配决策分析 刘万军 王 琨 孙素娟 欧阳一 魏小科 潘朝杰 一、公司简介 广东汕头超声电子股份有限公司超声仪器分公司,是我国最早研制和生产超声仪器和换能器的厂家。产品的技术水平、产销量居国内领先地位,是我国超声检测仪器制造行业的龙头企业。 广东汕头超声电子股份有限公司是由国家级高新技术企业、国家重点企业、广东省工业龙头企业之一的汕头超声电子(集团)公司独家发起,以募集方式设立的股份有限公司。公司于1997年9月5日成立,同年10月8日在深圳证券交易所上市。公司设立时总股本20500万股,对外公开发行6500万股,经1998年中期送股、2000年实施配股、2006年股权分置、2006年实施分红送股以及2007年度非公开发行股票,总股本增至44043.6万股。 二、广东超声电子案例背景 广东超声电子(000832)在2007年的“合并报表中归属母公司所有者权益的净利润”为10784.04万元,而母公司的净利润为579.04万元,董事会决议并获得股东大会同意后,以2007年度“合并报表中归屑母公司所有者权益的净利润”为决策依据。这样虽然维护了股东利益,但违背了新会计准则按母公司净利润进行分配的要求。 三、广东超声电子利润分配决策分析 从超声电子2007年利润表中可以看到,合并报表中“归属于母公司所有者的净利润”为10784万元,是母公司个别报表中净利润数额的17.62倍。该结果的原因主要包括:一是内部交易抵销处理;二是合并利润表与母公司个别利润表中长期股权投资核算方法的差异。基于实质重于形式的会计原则,公司最终选取以“合并报表中归属母公司所有者权益的净利润”作为利润分配的依据 内部交易抵销处理影响对利润差异原因作进一步分析 内部交易的抵销处理包括:内部长期 股权投资与子公司所有者权益的抵销处理;内部债权与债务的抵销处理;存货价值中包含的未实现内部销售损益的抵销处理;内部固定资产交易的抵销处理以及母公司与子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销处理等。 内部交易抵销处理影响对利润差异原因作进一步分析 其中,2007年超声电子与控股子公司并无发生内部交易,与非控股关联方发生的关联交易并不需要在合并报表中进行抵销处理。参考超声电子2006年年报,可以看出合并报表的净利润仅为母公司净利润的1.1倍。2006年报表依然按照旧的会计准则编制,合并报表与母公司报表对长期股权投资的核算方法是一致的,两者差异主要由于内部交易的抵销处理而形成的。同时,比较2006年和2007年超声电子控股子公司的关联交易的披露情况,两年均不存在控制关系的关联方交易。因此,可以推断出内部交易抵销并不是2007年合并利润表归属母公司净利润与母公司报表净利润形成差异的主要原因 长期股权投资核算方法对利润分配的影响 与旧准则相比,新准则中的第2号《企业会计准则一长期股权投资》对于长期股权投资的核算仍采用权益法和成本法,但两者的适用范围发生了重大改变。除了增加对同一控制下长期股权投资的处理外,对于非同一控制下的长期股权投资,核算方法适用范围如图2所示 长期股权投资核算方法对利润分配的影响 长期股权投资核算方法对利润分配的影响 可以看出,母公司编制合并报表时,对于具有实际性控制的子公司(实质控股大于50%)的长期股权投资所采用的核算方法是权益法,即母公司按应享有子公司当年实现的净利润份额,在确认为投资收益的同时,调整“长期股权投资”的账面价值;而母公司在编制个别报表(母公司报表)时,采用的是成本法,即按子公司宣告分派的现金股利或利润中母公司应享有的部分确认投资收益,除了投资企业追加投资、收回投资等情形外,长期股权投资的账面价值保持不变。 长期股权投资核算方法对利润分配的影响 而旧准则中,对于具有实质性控制的子公司,母公司无论是合并报表编制还是个别报表编制均采用权益法。这也是新旧会计准则中关于长期股权投资核算的重要变化之一。其目的是:在母公司的日常核算及其个别财务报表中对该投资采用成本法核算,可以使信息反映更加全面、充分;避免在于公司实际宣告发放现金股利或利润之前,母公司垫付资金发放现金股利或利润等情况;与国际财务报告准则的有关规定相协调。新会计准则正是由于核算方法的不同,使得合并利润表中“归属母公司所有者权益净利润”与母公司利润表中的净利润存在较大的差异。 实质重于形式对利润分配的影响 超声电子在2006年的利润分配是基于合并报表中的“归属母公司所有者权益的

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