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同一控制和非同一控制下企业合并的会计比较 象屿集团财务中心：陈燕青 【摘要】当前我国经济体制改革不断深入,证券市场不断发展，会计准则正与国际会计准则迅速接轨，企业合并是现代经济发展中的一个突出现象。国际财务报告准则第三号将同一控制下的企业合并排除在外，在企业合并中倾向于购买法。但是由于我国资本市场起步较晚，还不是强型的、完全有效的市场，我国并没有完全引入国际会计准则。2006年2月我国发布了整个新的会计准则体系，对企业合并的会计方法进行了明确的规定。准则中将企业合并分为同一控制下的企业合并及非同一控制下的企业合并，同一控制下的企业合并采用权益结合法,非同一控制下的企业合并采用购买法。本文通过比较我国企业合并准则与国际企业合并准则的差异，分析我国规范同一控制下企业合并的必要性，并对企业合并的权益结合法与购买法进行剖析，最后提出相关的评价和思考。 【关键词】 企业合并 购买法 权益结合法 引言 针对合并实务中不断出现各种新情况，准则制定者也在不断探索最恰当的会计处理方法。快速发展的并购实务要求我国的准则制定者加紧制定出一套高质量的合并会计准则，以保证会计信息的真实、可比，为投资者提供决策有用的信息。2006年《企业会计准则第20号——企业合并》的出台，为提高我国合并会计信息质量做出了重大贡献。新准则的一大亮点在于规定了同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并的会计处理，对非同一控制下的企业合并采用国际上通行的购买法处理，而对同一控制下企业合并采用权益结合法进行会计处理，充分体现了中国特色。 我国为何要单独规范同一控制下企业合并？合并中如何选择会计处理方法？同一控制下的权益结合法和非同一控制下的购买法会计处理有何差异？我国企业合并准则的现状以及发展趋势如何？这就是本文研究这一课题所要达到的目的。 一、我国企业合并准则概述 （一）我国企业合并准则与国际企业合并准则的差异 我国企业合并准则将企业合并按照一定的标准划分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。对同一控制下的企业合并采用权益结合法，合并方在企业合并中取得的资产和负债应当按照合并日被合并方的账面价值计量；非同一控制下的企业合并采用购买法，购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应按照公允价值计量。国际会计准则将同一控制下的企业合并排除在外，在企业合并中倾向于购买法。我国新会计准则与国际会计准则之间存在的差异，通过表l可以清楚地加以说明。 表1 我国企业合并准则与国际会计准则的比较[1] 会计准则第二十号—企业合并 IFRS第三号—企业合并 1.适用范围 同一控制下主体的企业合并 非同一控制下主体的企业合并 未纳入同一控制下主体或业务的企业合并 2.会计方法 权益结合法 购买法 仅允许购买法 3.计量基础 账面价值 公允价值 公允价值 （二）我国企业合并准则与国际企业合并准则差异的原因 1、适用范围不同 出现这方面差异主要是由我国特定的经济、政治、文化等社会环境所决定的。我国企业合并准则的选择是从我国资本市场的现状和市场经济发展的实际出发，遵循市场经济发展客观条件的结果。因为我国市场经济起步较晚，上市公司多数是某些集团公司分拆的上市的部分，因此多数参与合并的上市公司在合并前后均受同一方或相同多方的最终控制，并且该控制并非暂时性的。其实质都是由同一方控制下的企业合并，如果这类合并不能在会计准则中单独规范，这与已经市场化的非同一控制下的企业合并混为一谈，势必会造成会计信息真假混杂的局面，给企业发展带来诸多问题，给社会经济的发展带来影响。 2、会计处理方法不同 会计处理方法的不同主要是考虑到：其一，我国证券市场还不够活跃，许多方面的经济政策还在政府的监督下实施。在这种环境下可以采用权益结合法，采用权益结合法不会使企业当年的财务状况大幅改变，因为在政府的监督下随意操纵利润的空间就不是很大。其二，我国资本市场发展滞后。企业间的产权交易还不成熟，现有的很大一部分不是企业之间独立完成的合并，往往产权关系复杂，不易辨认购买方，对这部分企业合并采用购买法不切实际。况且这部分合并案例多数不是合并双方出于完全自愿的交易行为，合并对价不是双方讨价还价的结果，不代表公允价值，采用购买法只会削弱会计信息与现实的相关性。[1] 3、计量基础不同 由于购买法要求企业以公允价值入账，这就要求公允价值能做到真正的公允。现阶段，我国尚无一个确定可辨认净资产公允价值的规定出台，而证券市场又起步较晚，目前仍处于发展完善阶段，我国的大型企业中国有股占有很大比例，在这种情况下上市公司的流通股不能真实反映公司内在价值，可能导致资产虚估，从而影响商誉的确定。因此，基于证券市场不够成熟、股本结构比较特殊的现行条件下，我国上市公司换股合并中被并企业的公允价值难以获得，因