王薇蕾《“形为股权转让实为土地转让”现象之合法性分析及其对策研究》.doc

王薇蕾：《“形为股权转让实为土地转让”现象之合法性分析及其对策研究》 2014-08-25?圃田春晓 【摘　要】　以公司股权转让的方式实施房地产开发的现象已经十分普遍，这种符合公司法股权转让规定、实质上却是土地使用权转让的行为的合法性尚有待探讨。在揭示该现象盛行的实质原因并对其合法性进行分析的基础上，以及基于公司法人拟制人格的隐性弊端，立法应当对“以土地使用权出资入股”和拥有在建项目的房地产公司以及项目公司的股权转让附加一个条件，即符合土地使用权转让的法定条件。 【关键词】　土地使用权转让；股权转让；非法目的；对策研究 房地产开发具有投资大、收益大、风险大、周期长的特点。在房地产开发过程中，后续资金不足或者房地产企业内部本身管理不当以及外部市场不景气等因素会导致已经获得出让土地使用权甚至已经开发了项目之一部分的房地产企业需要通过合作开发或者转让土地使用权以及在建项目来积极谋求生存和收益。然而，实践中房地产企业已经不再仅限于用传统的直接转让或者通过项目的整体转让的方式来实际转让土地使用权，其表现形式已经从物权意义上的转让发展到股权意义上的间接转让，即，将企业享有使用权的土地作价出资成立公司后再转让相应的股权或者是原本就拥有开发项目的房地产公司转让其自身的股权。这种方法得到了公司在纳税筹划过程中的青睐，其背后的原因值得我们具体研究。 一、房地产公司或者项目公司的股权转让盛行现象的实质原因 要解释为什么房地产企业的土地使用权转让方式已经从物权意义上的转让发展到股权意义上的间接转让，就不得不对我国土地使用权转让和公司股权转让的法定条件以及各自的缴税项目进行全面的分析。 （一）土地使用权转让的法定条件和纳税项目分析 1．土地使用权转让的法定条件 《中华人民共和国城市房地产管理法》第三十七条第（一）项规定，以出让方式取得土地使用权的，不符合本法第三十八条规定的条件的，房地产不得转让。该法第三十八条规定：“以出让方式取得土地使用权的，转让房地产时，应当符合下列条件：（一）按照出让合同约定已经支付全部土地使用权出让金，并取得土地使用权证书；（二）按照出让合同约定进行投资开发，属于房屋建设工程的，完成开发投资总额的百分之二十五以上，属于成片开发土地的，形成工业用地或者其他建设用地条件。转让房地产时房屋已经建成的，还应当支持有房屋所有权证书。” 2．土地使用权转让的纳税种类 （1）营业税。根据《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税［2003］第16号）第二部分“关于适用税目问题” 第（七）项规定：“单位和个人转让在建项目时，不管是否办理立项人和土地使用人的更名手续，其实质是发生了转让不动产所有权或土地使用权的行为。对于转让在建项目行为应按以下办法征收营业税：1、转让已完成土地前期开发或正在进行土地前期开发，但尚未进入施工阶段的在建项目，按‘转让无形资产’税目中‘转让土地使用权’项目征收营业税。2、转让已进入建筑物施工阶段的在建项目，按‘销售不动产’税目征收营业税。在建项目是指立项建设但尚未完工的房地产项目或其它建设项目。”；第三部分“关于营业额问题”第（二十）项规定：“单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。单位和个人销售或转让抵债所得的不动产、土地使用权的，以全部收入减去抵债时该项不动产或土地使用权作价后的余额为营业额。”。 （2）城市维护建设税和教育费附加。根据《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》，凡缴纳产品税、增值税、营业税的单位和个人，都是城市维护建设税的纳税义务人，都应当依照本条例的规定缴纳城市维护建设税；城市维护建设税以纳税人实际缴纳的产品税、增值税、营业税税额为计税依据，分别与产品税、增值税、营业税同时缴纳；纳税人按照所在地的不同分别按照7%、5%、1%的税率缴纳。根据《征收教育费附加的暂行规定》和《关于修改〈征收教育费附加的暂行规定〉的决定》，凡缴纳产品税、增值税、营业税的单位和个人，除按照《国务院关于筹措农村学校办学经费的通知》的规定，缴纳农村教育事业费附加的单位外，都应当依照本规定缴纳教育费附加；教育费附加，以各单位和个人实际缴纳的增值税、营业税、消费税的税额为计征依据，教育费附加率为3%，分别与增值税、营业税、消费税同时缴纳（外商投资企业和外国企业暂不征收教育费附加）。 （3）印花税。根据《中华人民共和国印花税暂行条例》的规定，在中华人民共和国境内书立、领受该条例所列举凭证的单位和个人，都是印花税的纳税义务人，应当按照该条例规定缴纳印花税。其第二条具体列举的应纳税凭证中包括产权转移书据，也就是说，土地使用权转移需要缴纳印花税。但《财政部国家税务总局关于企业改制过程中有关印花税政策的通知》（财税［2003］第183号）中