案例06从三鹿集团破产看企业内部控制思想转变的必要性.doc

PAGE PAGE 1 从三鹿集团破产事件，看企业内部控制思想转变的必要性 从内部牵制到内部会计控制到内部控制，从内部控制的三要素到五要素到八要素，内部控制从理论到飞速发展。2008年6月28日，财政部等五部委联合发布了《企业内部控制基本规范》（简称《新规范》），并于2009年7月1日首先上市公司中执行，并鼓励非上市公司参照执行。《新规范》与2001 年6 月财政部发布的《内部会计控制规范—基本规范（试行）》（简称《旧规范》）有什么区别、变化？企业应该如何把握这些变化，转变内部控制思想，做好企业内部控制工作？本文将提出相应的建议。 一、为什么要用《新规范》代替《旧规范》 （一）内部控制涵盖会计控制和管理控制 内部牵制理念已有几千年的历史，上升到内部控制层面是19世纪30——40年代。1934年美国《证券交易法》，首先提出了“内部会计控制”（Internal Accounting Control System）的概念。要求证券发行人应设计并维护一套能为授权、报表编制、资产安全完整等目的提供合理保证的内部会计控制系统。 到1936年美国注册会计师协会发布的《注册会计师对财务报表的审查》文告，以及 1947年《评审准则暂行公告》（TSAS），出于改进评审方式的需要，提出了以内部控制（Internal Control）为基础的评审程序，但什么是内部控制，主要包括哪些内容，没有一个权威解释，直至1949年，评审程序委员会下属的内部控制专门委员会经过两年研究，于1949年发表了题为《内部控制——协调系统诸要素及其对管理部门和注册会计师的重要性》的专题报告，对内部控制首次做出了如下权威定义：“内部控制是企业所制定的旨在保护资产、保证会计资料可靠性和准确性、提高经营效率，推动管理部门所制定的各项政策得以贯彻执行的组织计划和相互配套的各种方法及措施”。此定义强调，内部控制不只限于与会计和财务部门直接有关的控制方面，它还包括预算控制、成本控制、定期报告经营情况、进行统计分析并将统计报告送交有关部门、制订培训计划以培训有关人员使其能够履行职责，以及设立内部评审部门以保证管理部门所制定的各种程序的准确性，并保证其得到贯彻执行等内容。可是内部控制这个定义，其内容过于宽泛，以至包括了评审人员对审查内部控制所不愿、也不可能承担的职责。 于是，该委员会于是将内部控制划分为“会计控制”和“管理控制”两大类——将与前两个目标即保护资产和保证会计资料可靠性和准确性有关的控制划分为“内部会计控制”，而将与后两个目标即提高经营效率，保证管理部门所制定的各项政策得到贯彻执行有关的控制归人“内部管理控制”。会计控制一般对财务记录产生直接的、重要的影响，评审人员必须对它做出评价，即独立评审人员应主要检查会计控制。管理控制通常只对财务记录产生间接的影响，因此，评审人员可以不对其作评价。但是，如果评审人员认为，某些管理控制对财务记录的可靠性产生重要的影响，那么他要视情况对它们进行评价。 从上述划分过程不难看出，仅仅是为了减轻注册会计师评审工作量和责任而设计，虽为独立评审界认可，却屡屡遭到管理人员代言人的攻击，这些定义把精力过多地放在纠错防弊上，过于消极和狭窄。直至1988年4月，美国注册会计师协会发布的《评审准则公告第 55号》，首次以“内部控制结构”（Internal Control Structure）一词取代原有的“内部控制” 一词，并定义为：“企业的内部控制结构包括为合理保证企业特定目标的实现而建立的各种政策和程序”，并且明确了内部控制结构涵盖控制环境、会计系统和控制程序等三方面内容，即著名的内部控制三要素理论。后来COSO委员会发展成五要素、八要素。财政部等五部委颁布的《新规范》，采用的是COSO委员会颁布的内部控制整体框架，即五要素。 综合内部会计控制与内部管理控制思想提出。 （二）内部会计控制代替不了管理控制 三鹿集团破产案例告诉我们，仅仅做好企业内部会计控制是不够的，内部会计控制代替不了内部化管理控制。三鹿集团具有形成良好的公司治理结构：2002年三鹿集团成功改制，政府全身而退，其96%左右的股份由900多名老职工拥有；2006年新西兰恒天然集团以8.64亿元的现金获得43%的股权，成为第二大股东。截止2007年底总资产为16.19亿元，总负债为3.95亿元，净资产为12.24亿元，资产负债率仅为24%。三鹿集团成为各家银行竞相追逐放贷的优质客户。从“三鹿”事件可以看出：该公司没有在内部会计控制方面出现大的问题，没有财务造假、没有偷税漏税、没有到期偿还不了的债务；且国企改制非常成功，职工持股，外资介入，正在谋求A股上市。所以良好的公司治理结构代替不了公司治理机制；仅仅内部会计控制没有问题，还可能存在信用缺失、重大风险预警机制失效及突发事件应急处理机制运行不