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简论税收行政执法与税收刑事司法衔接机制的思考 　[论文摘要]在税收执法实践中，纳税人的税收行政违法行为涉嫌构成犯罪的，税务机关应依法将其移送至司法机关。但在实务中，税收行政执法与税收刑事司法衔接机制在权限、移送标准、处罚时间等方面存在着一些问题，文章借鉴日本的相关经验，提出了一些完善建议。 　　[论文关键词]税收行政执法；税收刑事司法；衔接机制；完善　　一、问题的提出　　2013年6月，国务院法制办公室在中国政府法制信息网上全文公布《中华人民共和国税收征收管理法修正案（征求意见稿）》向社会各界征求意见，此次公布的征求意见稿主要拟对现行税收征管法作出三个方面的修改，其中第一方面主要是税收征管法与有关法律衔接问题，并明确列举了与行政强制法、刑法、行政许可法相衔接的内容，较好地体现了税收征管实践的需要以及妥善处理了税收征管中存在的问题，具有较大的进步意义，然而《修正案》中的部分条款还有待完善和细化。比如《修正案》第七十八条规定：“纳税人、扣缴义务人有本法第六十四条、第六十六条、第六十七条、第六十八条、第七十二条规定的行为涉嫌犯罪的，税务机关应当依法移交司法机关追究刑事责任。”这一条文只是规定了税务机关在发现纳税人、扣缴义务人行为存在违反《刑法》的可能性后的移送义务，但并未明确移送的相关具体程序，也未明确税务机关在移送前是否可以处罚、税务机关的处罚对刑事责任的影响等问题，这也就导致了税收征管实践中“以罚代刑”等现象的出现。　　二、税收行政执法与税收刑事司法衔接机制完善的必要性　　税收行政执法程序与税收刑事司法程序相互独立，又内在联系。税收行政执法针对的是违反行政管理法律法规等情节轻微的涉税行为，而税收刑事司法则针对的是达到犯罪标准的严重违法涉税行为。虽然从立法上看，两者以涉税行为违法情节轻重为区分标准，但在实务中，由于对情节轻重的认定往往是在调查过程中逐步确定的，因此并不能事先在税收行政执法与税收刑事司法之间进行明确分工。同时，由于经济犯罪具有特殊性——其违法行为通常具有过程性，因此简单地移送与程序倒流并不能完全解决问题。因此，完善税收行刑衔接机制是打击违法犯罪行为的内在需要，也是提高税收领域执法和司法效率的有利保障，对于规范我国市场经济秩序具有重要作用。　　然而，在当前税收实务中，“以罚代刑”现象屡见不鲜，这不仅严重影响了法律的威严，也使得部分纳税人、扣缴义务人逃避了应有的惩罚。税收行刑衔接制度的完善，一方面能更好地保护纳税人的权利，实现一事不二罚，避免重复处罚；另一方面也使违法、犯罪纳税人承担相应的法律责任。　　三、我国税收行政执法程序与税收刑事司法程序衔接上存在的问题　　《税收征管法》第七十八条规定税务机关应当将涉嫌税务犯罪的案件依法移交给司法机关。由于该条仅作了原则性规定，因此税收行刑衔接机制在实务中主要存在以下几个问题：　　（一）部门间的分工合作问题　　由于纳税人等相关主体的违法行为按其性质可分为税收行政违法行为和税收刑事违法行为。根据《刑法》、《刑事诉讼法》的规定，前者由税务机关的稽查机构管辖，而后者则由公安机关的经济侦查部门管辖。同时，现行《税收征管法实施细则》第九条规定：“稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处”，以及国家税务总局《关于进一步规范国家税务局系统机构设置明确职责分工的意见》、国务院《行政执法机关移送涉嫌犯罪案件的规定》等也明确规定了税务稽查局同公安经侦部门间的权限问题。　　虽然从立法上看，税务稽查局的职权边界十分确定，即对税收行政违法行为进行查处，而必须将严重的税收刑事违法行为移交给公安机关。但是，在实务中，对于如何认定违法行为的严重程度、该标准由谁进行制定、严重程度由谁进行认定，均未得到明确规定，这也就导致了实务中两者职权边界模糊的问题。　　另一方面，虽然法律法规赋予了税务稽查局对税收行政违法行为的执法权，但由于其只能采用非强制性措施，在查办涉税案件中受到了极大的约束，由此产生取证难等问题。再加之现行关于移送时间的规定不明确，稽查局将涉嫌刑事违法案件移交给司法机关，司法机关由于一些原因，在调查取证方面也遇到了问题。　　此外，法律法规在明确了两者之间的权力界限问题的同时，也认识到了联合办案的必要性，但在实践中却由于部门之间能力权力不匹配问题——税务稽查局具有办理涉税案件的能力却没有强制调查的权力，而公安机关具有强制调查权却缺乏办理涉税案件所必备的专业技能，呈现出双方互相依赖，但联合办案又困难重重的尴尬境况。　　（二）移送及标准问题　　国务院颁布的《行政执法机关移送涉嫌犯罪案件的规定》，对行政执法机关向公安机关移送涉嫌犯罪案件作了统一规定，规定了移送时间、违反规定的相应责任等内容。但在实践中，税务机关和公安机关并未出现理想的分工合作状态。　　虽然该规定明确了税务机关必须移送相关案件的职责，但