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“德商”是会计硕士专业学位（MPAcc）教育的首要素养 　　摘要：会计专业硕士作为高层次复合型人才，在委托代理关系中的“两难地位”及会计制度中选择弹性区间的现实困境，都需要会计恪守道德自由空间，会计发展历史也实证了德商应成为会计首要的素养。文章从价值教育理念的回归、博雅内容的课程设置及多维化教学模式的转变等方面提出了相应的培养机制。 　　关键词：MPACC教育 德商素养 培养机制 　　济发展促使会计职业领域从传统算账、报账拓展到投融资决策、战略规划等高端管理领域。职业领域变化带来了会计人才需求转变，其中最突出的就是对高层次人才的需求。《会计行业中长期人才发展规划（2010―2020）》提出：“为适应经济社会发展对高素质人才需求，加大应用型高层次会计人才培养，促进会计学研究生教育逐步向以应用型专业学位教育为主转变。”基于此，会计专业硕士（Master of Professional Accounting，简称MPAcc）成为培养高层次人才的重要途径。目前全国共有5批179个院校和单位获准开展MPAcc教育，并在培养模式、课程设计和教学模式等方面进行了有益探索。 　　一、“德商”应成为会计专业硕士的第一能力素养 　　MPAcc作为高级会计人才如何面对未来，培养其适应职业需求的应对技巧、知识结构和领导能力等已成为共识。为形成MPAcc的综合能力，学者们从素质视角进行了研究，普遍认为智商（IQ）、情商（EQ）和灵商（SQ）是最重要素质（王开田、胡晓明，2012；吴艾莉、王开田，2014）。按照《辞海》定义，素质包括人生理上原来的特点、事物本来的性质及完成某种活动所必需的基本条件。笔者认为，作为面向职业导向的MPAcc教育，更应该培养学生的素养而非先天特点的素质，因为素养是由训练和实践获得的能力。不可否认，“三商”的确是高级会计人才的要素，但作为未来行业中的精英，“德商”更应是其教育中的首要因素。 　　所谓“德商”（Moral Intelligence Quotient，MQ），是指人的德行水平和道德人格品质。哈佛大学coles（1997）提出德商是人们经过生活检验并在日常生活中表现出来的道德行为。Doug Lennick和Fred Kiel（2005）则把德商界定为一种精神和智力上的能力，决定如何将人类普遍适用的诸如正直、责任感等原则运用到个人的价值观和行动中去。仲理峰（2007）研究也指出，德商能帮助人们根据准则辨别价值观、目标和行为的对错，确保个人和职业目标与其道德指南相一致。可见，德商更关注了人的德性水平和品德修养。 　　德商为什么应超越“三商”成为MPAcc首要素养呢？智商是人智力高低的数量指标，包括对数字、空间、逻辑、词汇及记忆等能力，是人认识客观事物并运用知识解决实际问题的能力。情商是人管理自己情绪和处理人际关系的能力，包括监控自己和感受他人情绪、区分自己和他人情绪及运用情绪信息来指导自身思维和行动的能力。灵商是人对事物本质的灵感、顿悟能力和直觉思维能力。从三者内涵可看出，智商素养能使人形成融会贯通并实现跨领域思考的能力，但属于理性思维过程，无法培养学生控制自我的能力。情商素养决定人认识并控制情绪，能使学生划定恰当的心理界限，形成良好的人际交往能力，但情商多数情况下是价值中立的，不能帮助学生形成分辨是非得失的能力。灵商素养决定人的创造力、权变力和推演力，但忽视了价值判断，无法形成学生诚实、责任心和正直等价值观。只有通过德商才能塑造学生道德信念，增强其道德敏感性并养成道德责任感。尤其面临着现实困境时，更需要强调德商的作用。 　　二、会计面临的“道德”困境需要职业群体秉承道德操守 　　会计在企业委托代理关系中处于“两难地位”，企业是要素所有者合作形成的契约性组织，不仅包含着所有者和管理者间的代理关系，还包含着管理者和部门人员间的代理关系。企业层级制的委托代理关系中，会计人员直接受托于管理者，但却间接受托于企业所有者等外部利益主体，会计就要面对多方利益冲突（吴水澎、刘启亮，2005）。委托代理关系中，会计人处理问题按照职业道德考量应遵循先社会公众、职业界、企业，后个人的选择顺序，实际上，由于会计受雇于企业，企业管理者是其自身利益的决定者，当为满足贷款、上市、上市后配股、纳税等需要进行盈余管理甚至利润操纵时，理性的会计人不得不屈从于作为其委托人的管理者，面临着道德困境。同时，会计制度中选择的弹性区间也使会计面临着道德选择，作为通用商业语言的会计是企业契约主体决策的主要工具，为使会计语言规范化，会计制度作为规范会计事项的规则成为国家制度体系中重要的一项内容。但由于企业形式复杂性及业务多样性，会计制度只对会计核算需遵循的符合会计目标的要求进行了原则性规定，更多的业务处理程序因现实复杂性无法做出确切规定，只是根据原则性