【理论】企业破产清算涉税问题在税法与破产法上的差异.doc

【理论】企业破产清算涉税问题在税法与破产法上的差异 　 　　清理“僵尸企业”是供给侧改革的重要内容，也是推进供给侧结构性改革的必要环节，对化解过剩产能、促进经济转型升级有着重要意义。近年来，中央多次提出，要加快推进“僵尸企业”重组整合或退出市场，加大支持国有企业解决历史包袱，大力挖潜增效，采取资产重组、产权转让、关闭破产等方式予以“出清”，清理处置“僵尸企业”。据统计，2016年以来，人民法院受理破产案件比去年同期增加百分之五十以上。由此可见，破产清算作为“僵尸企业”的“出清”措施之一，推行力度之大。 ? 　　为规范企业破产清算的会计处理，2016年12月20日，财政部专门制定印发了《企业破产清算有关会计处理规定》，从发布之日起实行。由于历史原因，“僵尸企业”主要属于国有企业，历史包袱沉重，承担的社会责任重大。同时，这些“僵尸企业”大多还是欠税大户，普遍存在欠缴土地使用税、房产税以及其它各项税费的问题。因此，对“僵尸企业”的破产清算，必然涉及的欠税的清缴问题。 ? 　　一、企业破产清算的涉税问题 ? 　　（一）欠缴税款的债权申报 ? 　　税收是一种公法之债，国家是债权人，纳税人是债务人。在欠税企业破产清算中，税务机关是一种特殊的债权人。《国家税务总局关于进一步加强欠税管理工作的通知》（国税发〔2004〕66号）中规定：“（九）参与企业清偿债务。欠税人申请破产，税务机关应代表国家行使债权人权利，参与清算，按照法定偿债程序将税款征缴入库。” ? 　　欠税企业进行破产清算时，应通知主管税务机关。 ? 　　一是根据《税收征管法实施细则》第五十条：“纳税人有解散、撤销、破产情形的，在清算前应当向其主管税务机关报告；未结清税款的，由其主管税务机关参加清算。”的规定，纳税人或管理人应清算前报告税务机关。 ? 　　二是根据《国家税务总局关于进一步加强欠税管理工作的通知》（国税发[2004]66号）中规定：“（三）建立欠税人报告制度。……欠税人有合并、分立、撤销、破产和处置大额资产行为的，应要求纳税人随时向主管税务机关报告”。 ? 　　三是根据《中华人民共和国企业破产法》（２００６年８月２７日第十届全国人民代表大会常务委员会第二十三次会议通过）第十四条：“人民法院应当自裁定受理破产申请之日起二十五日内通知已知债权人，并予以公告”的规定，受理破产申请的法院，应告知税务机关。 ? 　　《中华人民共和国企业破产法》第四十八条第一款规定，债权人应当在人民法院确定的债权申报期限内向管理人申报债权。税务机关作为一种特殊的债权人，也应向管理人申报债权。因为根据《中华人民共和国企业破产法》第四十八条第二款规定“债务人所欠职工的工资和医疗、伤残补助、抚恤费用，所欠的应当划入职工个人账户的基本养老保险、基本医疗保险费用，以及法律、行政法规规定应当支付给职工的补偿金，不必申报，由管理人调查后列出清单并予以公示。”其中，仅对企业所欠职工的“债务”设定了“不必申报”，其余债权均应按规定向管理人申报，这里的债权，应当包括企业欠缴税款。 ? 　　根据《中华人民共和国企业破产法》第五十六条：“在人民法院确定的债权申报期限内，债权人未申报债权的，可以在破产财产最后分配前补充申报；但是，此前已进行的分配，不再对其补充分配。为审查和确认补充申报债权的费用，由补充申报人承担。债权人未依照本法规定申报债权的，不得依照本法规定的程序行使权利。”的规定，如果税务机关未及时申报债权，有可能失去优先受偿的权利。 ? 　　需要说明的是，根据《最高人民法院关于破产企业拖欠税金是否受破产法规定的破产债权申报期限限制问题的答复》（法研〔2002〕11号）：“根据《中华人民共和国破产法（试行）》第三十七条第二款的规定，破产企业所欠税款不属于破产债权，不适用《中华人民共和国破产法（试行）》第九条的规定。”税务机关无需就所欠税款参加债权申报，可以直接参加破产程序，自动享有法律规定的权利。 ? 　　虽然，1986年施行的《中华人民共和国破产法（试行）》已被2007年开始施行《中华人民共和国企业破产法》第一百三十六条废止，这个最高法的规定所依据的法律文件已经失效，但是，这个规定本身并没有废止。 ? 　　另外，根据《中华人民共和国企业破产法》第四十九条：“债权人申报债权时，应当书面说明债权的数额和有无财产担保，并提交有关证据。申报的债权是连带债权的，应当说明。”的规定，税务机关在申报债权时，不能简单的罗列上欠税总数，应当附加说明破产企业欠缴税款的欠税税种、欠缴日期、所欠金额，滞纳金的计算方式、起算日期、截止日期、累计金额等，罚款的处罚时间、处罚金额等。 ? 　　（二）欠缴税款在破产债权中的优先级 ? 　　根据《中华人民共和国企业破产法》第一百一十三条规定，破产财产在优先清偿破产费用和共益债务后，依照下列顺序清偿：