3.2新会计准则下企业合并会计处理方法探讨.doc

2008年第6期 总第25期 经济研究导刊 ECONOMIC RESEARCH GUIDE No．6．2008 Serial No．25 新会计准则下企业合并会计处理方法探讨 唐磊 (黑龙江八一农垦大学财务处，黑龙江大庆163319) 摘要：财政部于2006年初颁布了《企业会计准则第20号——企业合并》。该准则明确了企业合并的概念，对 企业合并进行了分类，规范了企业合并会计处理的基本原则，对企业合并过程中发生的与合并相关的费用的处理 进行了明确规定，并对企业合并的披露进行了规范。在企业合并的会计处理中，新会计准则中采用的是权益结合法 与购买法并存，并对权益结合法的适用范围严格控制的二元格局。对企业合并会计处理中的两种方法：权益结合法 与购买法的含义和会计处理中的基本问题进行了详细阐述，并结合我国国情从合并业绩计量、并购决策优化和收 益操纵防范三个视角对两种合并方法进行了比较分析。 关键词：企业合并；权益结合法；购买法 中图分类号：F235．99 文献标志码：A 文章编号：1673—291x(2008)06一0077—02 我国没有制定企业合并会计准则之前，实务中主要参照 财政部颁布的《企业兼并有关会计处理问题暂行规定》、《合 并会计报表暂行规定》和《关于执行具体会计准则和股份有 限公司会计制度有关会计问题的解答》等。随着合并方式的 创新尤其是换股合并的出现，这些规定已逐渐不能适应经济 发展要求。同时，由于不同的会计方法对企业利润往往有重 大影响，缺乏相应的规范将使合并会计信息缺乏可比性。因 此，财政部立足中国的实际，借鉴国际会计准则的合理内容， 制定和颁布了我国企业合并会计准则。在企业合并的会计处 理中，新会计准则中采用的是权益结合法与购买法并存，并 对权益结合法的适用范围严格控制的二元格局。 一、企业合并会计处理中的两种方法：权益结 合法和购买法 从有关企业合并会计处理规范的历史沿革中，权益结合 法和购买法是企业合并会计处理中的两种主要方法。 (一)权益结合法的含义及会计处理中的基本问题 权益结合法是指企业的合并是所有者(或股东)权益的 联合，而非企业资产的购买，因而所采用的会计处理的方法 叫做权益结合法。权益结合法会计处理的基本问题如下： 1．参与合并的各企业资产、负债按其原来的账面价值人 账。由于采用权益结合法的企业合并不是一种购买行为，也 就不存在购买价格．没有产生新的计价基础，因而参与合并 的企业的净资产便不宜以合并时的公允价值人账，而应以原 来的账面价值入账。双方决定股票交换的比率则是出于财务 上的考量，而以双方股票或所取得净资产的市价来决定。 2．合并时所发生的费用，在合并时作为管理费用或冲减 资本公积处理。因为资产仍按账面价值记账，其不能增加资 产的价值，故不能作为并购成本的一部分，而应在合并时作 为管理费用或冲减资本公积。 3．并购商誉的产生。采用权益结合法时，企业合并不是一 种购买行为，也就不存在购买价格超过净资产公允价值的数 额，因而不会产生并购商誉，未来期间也就没有并购商誉的 摊销问题。原来公司账上既有的商誉则继续保留在账上，按 剩余年限继续摊销。 4．所有者权益中的股本、资本公积并不是按被合并企业 的股本(或实收资本)、资本公积的账面数额记账，而是按并 购企业换出股票的面值和股票溢价发行收入记账。但是，被 并企业的留存收益则按其账面价值直接加计到并购企业的 留存收益中。 5．合并企业的会计方法与并购企业的会计方法不一致， 应追溯调整，以保持合并后企业会计方法的一致性。 (二)购买法的含义及会计处理中的基本问题 购买法是指视并购企业取得被购企业的净资产为一购 买行为，如同购买机器设备、存货一样。购买法的会计处理主 要包括以下几个问题：认定购买方，确定购买日，确定购买成 本。 1．认定购买方 按照《企业会计准则第20号——企业合并》的定义，非 同一控制下的企业合并中，在购买日取得对其他参与合并企 业控制权的一方为购买方，参与合并的其他企业为被购买 方。由于购买法是从购买方的角度看待企业合并，所以，购买 法假定交易的一方可以被认定为购买方。 从购买方的定义可见，认定购买方的一个关键标准是取 收稿日期：2008—04—25 作者简介：唐磊(1977一)，女，黑龙江大庆人，会计师，从事高校财务会计管理研究。 一77— 得控制权。因此，正确理解控制的含义至关重要。控制权是指 决定一个主体或企业的财务和经营政策，并借此从其活动中 获取利益的权力。一个参与合并的主体控制了其他参与合并 的主体一半以上的表决权股份时，便可以认为获得了控制 权，除非在某些例外情况下，能够清楚地证明这种所有权不 构成控制。即便一个参与合并主体未获得其他参与合并方一 半以上的表决权，它也仍有可能被认为是购买方，所需要满 足的条件如下： (1)