第七章 企业合并会计(二)--购并日的合并财务报表.doc

第一节　合并财务报表概述 　　一、合并财务报表的特点　　合并财务报表，是指将母公司和子公司形成的企业集团作为一个报告主体，由母公司根据母公司和子公司的个别单位财务报表编制的，反映母公司及其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。　　与单个企业编制的个别财务报表相比，合并财务报表一般有以下特点：　　第一，合并财务报表的主体是经济意义上的复合会计主体，即报告主体。　　第二，合并财务报表由企业集团对其他企业有控制权的母公司编制。　　第三。合并财务报表是以个别财务报表为基础编制的。企业编制的个别财务报表，需要以账簿记录为依据。　　第四，合并财务报表有其独特的编制方法。　　二、合并财务报表的合并理论　　指导编制合并财务报表的合并理论，比较流行的有三种：母公司理论、实体理论和所有权理论。　　（一）母公司理论　　母公司理论，是指站在母公司股东的立场上，将合并财务报表视为母公司本身会计报表反映范围的扩大，是母公司会计报表的扩充。母公司理论包括两个基本要点：　　1.强调母公司股东的利益。　　2.以是否形成控制作为确定合并范围的标准。　　（二）实体理论　　实体理论认为，企业集团是各成员企业共同组成的经济联合体，企业集团中各成员企业的地位是平等的，合并财务报表是整个经济联合体的财务报表，编制合并财务报表是为整个经济联合体服务的。　　（三）所有权理论　　所有权理论，是指在编制合并财务报表时既不强调企业集团中的法定控制或实际控制关系，也不强调企业集团各成员企业在所构成的经济实体中的平等关系，而是强调编制合并财务报表的企业对纳入合并范围的企业所拥有的所有权。　　 三、合并财务报表的合并范围　　规定只要被投资企业能够为母公司所控制，就应纳入合并财务报表的合并范围。　　原《合并财务报表暂行规定》采用的是母公司理论，而企业会计准则主要也采用母公司理论，以被投资企业是否被母公司控制作为标准来确定合并财务报表的合并范围，但在对待少数股东权益方面则更接近于实体理论。　　（一）应纳入合并财务报表的企业范围　　按照会计准则的规定，合并财务报表的合并范围应当以控制为基础加以确定。　　1.母公司拥有半数以上表决权的被投资企业。　　（1）母公司直接拥有被投资企业半数以上的表决权。　　（2）母公司间接拥有半数以上的表决权。　　（3）直接和间接方式合计拥有被投资企业半数以上的权益性资本。　　2.被母公司控制的其他被投资企业。　　（1）与被投资企业的其他投资者之间的协议，拥有被投资企业半数以上的表决权。　　（2）根据章程或协议，有权决定该被投资企业的财务和经营政策。　　（3）有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员。　　（4）在被投资企业的董事会或类似权力机构中占多数表决权。　　（二）不纳入合并财务报表的企业范围　　在有些情况下，一些子公司虽然名义上由母公司控制，但由于一些特殊原因，母公司不能对其进行有效的控制，或者控制权受到限制。对这样的子公司，母公司在编制合并财务报表时，应将其排除在合并范围之外。不纳入财务报表合并范围的，具体包括以下几种情况：　　1.已准备关、停、并、转的子公司。　　2.按照破产程序，已宣告被清理整顿的子公司。　　3.非持续经营的所有者权益为负数的子公司。　　4.联合控制主体。　　5.母公司不再控制的子公司及其他非持续经营的或母公司不能控制的被投资单位。　　四、合并财务报表的种类　　合并财务报表可以按照不同的标准进行不同的分类。　　（一）合并财务报表按照经济内容分类　　1.合并资产负债表。　　2.合并利润表。　　3.合并现金流量表。　　4.合并所有者权益变动表。　　（二）合并财务报表按照编制时间分类　　合并财务报表按照其编制时间不同，可以分为购并日合并财务报表（也称控制权取得日合并财务报表）和购并日后合并财务报表（也称控制权取得日后合并财务报表）。　　1.控制权取得日合并财务报表。控制权取得日合并财务报表的种类相对较为简单，只需编制合并资产负债表，不必编制合并利润表、合并所有者权益变动表和合并现金流量表。　　2.控制权取得日后财务报表，控制权取得日后合并财务报表包括合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表和合并所有者权益变动表。　　五、合并财务报裹编制的原则和方法　　（一）合并财务报表的编制原则　　1.真实性原则。　　2.完整性原则。　　3.及时性原则。　　4.以个别财务报表为基础原则　　5.一体性原则。　　6.重要性原则。　　（二）合并财务报表的编制方法　　1.购买法。　　2.权益结合法。　　账面价值只有在同一控制下的控股合并中出现，所以采用权益结合法只有在同一控制下的控股合并编制合并报表时使用。而