终止经营会计准则的比较及思考.doc

终止经营会计准则的比较与思考 会计职称考试 本文将我国《企业会计准则———终止经营（征求意见稿）》与国际会计准则、美国财务会计准则、英国会计准则、澳大利亚会计准则、中国香港会计准则在终止经营的界定、确认和计量以及列报和披露等方面进行对比，并对我国终止经营会计准则的修订提出几点思考。　　终止经营；确认和计量；列报和披露 　　我国财政部于2002年11月8日发布了《企业会计准则———终止经营（征求意见稿）》。本文将该准则与《国际会计准则第35号———中止经营》（IAS35）、美国《财务会计准则公告第144号———长期资产减值与处置会计》（FAS144）、英国《会计准则第3号———财务报告业绩》（FRS3）、澳大利亚《会计准则第1042号———终止经营》（AASB1042）、中国香港《会计准则第33条———终止经营》（SSAP33）在终止经营的界定、确认和计量以及列报和披露三个方面进行对比，并对我国终止经营会计准则提出意见和建议。 　　一、终止经营的界定 　　在终止经营的界定上，目前存在两种不同的观点：一种观点认为，终止经营是指业务的终止经营，不仅仅局限于分部的终止经营。持这一观点的有国际会计准则（IAS35）、澳大利亚会计准则（AASB1042）、美国财务会计准则公告（FAS144）。另一种观点认为，终止经营是指分部的终止经营，如美国《会计原则委员会意见书第30号》（APBOpinion30）。 　　终止经营的界定是终止经营会计规范的关键和难点，其在理论与实务上需要明确：终止经营的对象（客体界定）；被界定为终止经营的客体应通过哪些方式、具备哪些特征（特征界定）；何时对该客体按终止经营进行会计处理（时间界定）。 　　（一）客体界定 　　IAS35规定，终止经营指满足一定条件的企业的组成部分。“组成部分”是指一个独立的主要业务或一个主要经营地区。通常来说，满足终止经营条件的客体有： 　　1.《国际会计准则第14号———分部报告》（IAS14）中定义的：（1）应报告业务分部或地区分部；（2）分部的一部分；（3）允许但不要求将垂直结合经营的不同阶段认定为单独的产业分部。 　　2.对于在单个业务或地区分部经营的企业，虽然这种企业不报告分部信息，但其主要产品或劳务业务也属于终止经营的客体。 　　3.被逐步取消的一条生产线或一项服务等。 　　4.在某项持续业务中被中止的数项产品（有时这个过程相对较短）。 　　5.从一个地区被移至另一个地区的某项特定业务的一些生产或销售活动。 　　6.为改进生产或节约其他成本而关闭的某项设备。 　　7.出售经营活动与母公司或其他子公司相似的子公司。 　　FAS144规定，终止经营是指满足一定条件的企业组成部分的经营，“企业组成部分”可以是《财务会计准则公告第131号———企业分部和相关信息的披露》（FAS131）中定义的报告分部、《财务会计准则公告第142号———商誉及其他无形资产》（FAS142）中定义的报告单位、一个子公司或一项资产组合（一项资产组合指与企业其他资产或负债的现金流量大体独立的、可辨认的最小现金流量单位）。 　　FRS3规定，终止经营指满足一定条件的被出售或被终止的经营，出售或终止表示经营设备的重大减少。 　　AASB1042和SSAP33作了与IAS35一致的规定。 　　我国《企业会计准则———终止经营（征求意见稿）》对终止经营的客体范围界定与IAS35的原则规定基本一致，即指一个独立的主要业务范围或一个主要经营地区的企业组成部分，但没有像IAS35那样在准则中进一步说明具体包括哪些情况。可见，在客体的界定方面，虽然各国准则文字表述有差别，但内涵基本相同。相对而言，FRS3界定的范围更加宽松一些，即可以是经营设备的重大减少。需要说明的是，2004年3月31日发布，2005年1月1日生效的《国际财务报告准则第5号———为销售而持有和终止经营的非流动资产》（IFRS5）中所提到的终止经营的客体和IAS35一致，并且，只要企业实际上已经处置符合定义中规定的条件或者符合“为销售而持有”的标准，即为终止经营。 　　（二）特征界定 　　IAS35规定：1.被终止经营的“企业组成部分”必须按一项单独计划进行，具体包括：（1）企业实质上对该组成部分进行整体处置，如在一项单独交易中出售该部分，拆分该部分或以该部分的所有权换入其他企业的股份后分给企业的股东；（2）对该部分进行逐项处置，如逐项出售该部分的资产及清偿其债务；（3）通过放弃来终止该部分。2.“企业组成部分”代表一个独立的主要业务范围或某个主要经营地区。3.该部分在经营上和编制财务报告时能与其他经营区分开来。 　　FAS144规定：1.终止经营是指企业组成部分的经营出现下述两种情况之一：（1）已出售、放弃、分拆或其他处置；（2）被归属于“为出售而持有”