中国注册会计师审计准则问题解答第11号——会计估计(征求意见稿.pdf

附件5： 中国注册会计师审计准则问题解答第11 号 ——会计估计 （征求意见稿） 问题清单： 一、注册会计师在审计会计估计时，哪些迹象表明可能存在管理 层偏向？ 二、针对基于重大假设作出的会计估计，注册会计师可以从哪些 方面考虑相关假设的合理性？ 三、被审计单位发生会计估计变更时，注册会计师如何考虑相关 变更的合理性？ 四、在审计会计估计时，注册会计师如何作出区间估计或点估 计？ 五、常见的会计估计有哪些？针对这些会计估计，注册会计师可 以考虑哪些事项？ 六、在集团财务报表审计过程中，担任集团审计的注册会计师针 对重要组成部分存在的导致特别风险的会计估计，有哪些额外考虑？ 七、在审计会计估计时，如何形成审计工作底稿？ 1 由于企业的经营活动具有内在不确定性，某些财务报表项目不能 精确计量，只能进行估计。正是由于这种不确定性，在会计实务中， 很多财务报表舞弊都与会计估计相关。对于注册会计师而言，估计的 不确定性导致的财务报表重大错报风险，是注册会计师审计的难点和 潜在的高风险领域。《中国注册会计师审计准则第1321号——审计会 计估计（包括公允价值会计估计）和相关披露》规范了注册会计师在 财务报表审计中与会计估计（包括公允价值会计估计）和相关披露有 关的责任。本问题解答旨在就注册会计师审计会计估计中的难点和存 在疑问的方面提供进一步的参考。 一、注册会计师在审计会计估计时，哪些迹象表明可能存在管理 层偏向？ 答：管理层偏向，是指管理层在编制和列报信息时缺乏中立性。 由于某些财务报表项目不能精确计量，只能进行估计，因而导致管理 层有可能通过选择不符合最佳实务做法的会计估计或故意作出不恰 当的会计估计以对财务报表进行操纵。是否存在管理层偏向涉及注册 会计师的职业判断，这种职业判断是注册会计师综合考虑、分析了审 计过程中获取到的各项信息和事实之后作出的。与会计估计相关的、 存在管理层偏向迹象的例子可能包括： 1.管理层主观地认为环境已经发生变化，并相应地改变会计估计； 或者环境已经发生变化，但管理层并未根据变化对会计估计作出相应 的改变；或者会计估计频繁变更，但似乎并非由所处环境的变化所致。 2.管理层选择或作出重大假设以产生有利于管理层目标的点估 计。例如，被审计单位在确认建造合同收入时，完工百分比根据实际 已发生成本占预计总成本的比例确定，但管理层在作出预计总成本的 2 估计时，可能高估或低估预计总成本，从而达到调节收入和利润的目 的。 3.管理层的主观判断或采用的假设无法从市场、宏观环境、行业 数据或历史信息中获取或得到验证，从而显示管理层的主观判断或采 用的假设带有明显偏向。例如，被审计单位所处行业整体产能过剩， 被审计单位在经营过程中发生连续亏损，固定资产使用率明显低于设 计使用率，但管理层在对固定资产进行减值测试时，仍然采用比较乐 观的经营预测，且该经营预测未能如实反映被审计单位的经营状况和 经营环境。 4.针对公允价值会计估计，如果被审计单位使用模型作出会计估 计，管理层使用的假设与可观察到的市场假设存在重大不一致，但管 理层仍使用其自有假设。 5.与以前年度财务报表确认和披露的重大会计估计相关的管理 层判断和假设与后期实际结果之间存在重大差异，并且差异的方向一 致（例如，各项差异同为增加利润）或者差异的方向与管理层目标一 致（例如，管理层当年度的目标是增加利润，或减少税负）。 6.选择带有乐观或悲观倾向的点估计。管理层的经营理念和风格 也可能导致管理层偏向，注册会计师注意到被审计单位在编制财务报 表时表现出明显的过于激进或过于保守的倾向，这可能使得管理层作 出的会计估计也表现为过于激进（例如：管理层在考虑商誉减值时， 对于产生商誉的单元的未来经营情况过于乐观）或过于保守（例如， 坏账准备的计提比例过高）。 7.管理层高度依赖外部专家的工作或缺乏对会计估计的判断能 力而作出的会计估计。高度依赖外部专家，可能表明管理层缺乏识别 需要作出会计估计的领域和评估估计不确定性的能力。虽然某些领域