IFRS16租赁会计新时代.pdf

IFRS 16 租賃會計新時代－ 企業應如何迎戰？ 資誠聯合會計師事務所李宜樺會計師、張文珍協理 本文介紹租賃會計準則於實務常見的特殊議題，解析新準則的處理方式，以及對於企業 面對新準則的準備方向，提供七大因應建議。 因應國際會計準則理事會（IASB ）必威体育精装版發布之國際財務報導準則第16 號「租賃」（IFRS 16），我們在前一期的文章中，已經介紹新租賃準則對企業財務報表的主要改變、對承 租人和出租人的影響，以及投資人閱讀財報時應特別留意的事項。本期將進一步探討實 務上常見的特殊租賃議題，包括轉租、租賃合約修改及售後租回安排，在新準則下應如 何處理，並且彙整了IFRS 16 與現行國際會計準則第17 號「租賃」（IAS 17 ）主要差異 及新增揭露規定。此外，企業最關心的因應之道，我們也將在本文中提供思考及準備的 方向。 實務上常見的特殊租賃議題 轉租 航運及航空業營運模式中常見的轉租，即企業（中間出租人）從其他企業（原始出租人） 租入資產後，再轉租予另一家企業 （承租人）。中間出租人需同時考量租入及租出合約 的條款及條件，租入時按承租人的會計處理，認列使用權資產及租賃負債；若轉租合約 已將使用權資產的風險報酬移轉予承租人，則按融資租賃處理，此時中間出租人將借記 應收租賃款、貸記使用權資產，而且應收租賃款與租入時承擔之租賃負債不得互抵。不 同於IAS 17 仍將轉租 （租入）資產依類別認列在不動產、廠房及設備項下，IFRS 16 則 將轉租（租入）資產分類為使用權資產；除此之外，因為通常資產使用權的公允價值會 低於資產本身的公允價值，中間出租人轉租 （租出）時，在IFRS 16 之下比較可能會分 類為融資租賃。 租賃修改 IFRS 16 對於租賃修改有進一步的規範，僅在當合約修改造成租賃範圍改變，或是新增 租賃對價並非原合約條款及條件的一部分時，才適用租賃修改之會計處理，其他任何基 於原合約條款及條件所發生的改變（例如合約條款含市場租金調整或行使續租權）皆非 租賃修改。租賃修改的會計處理，視合約修改之類型，區分為 「現有租賃之調整」及以 一項 「單獨租賃合約」處理，下圖茲以承租人的會計處理來說明： 1 [圖] 租賃修改－承租人之會計處理 由於IAS 17 對於合約修改並無詳細指引，現行實務相當分歧，一般係參照國際財務報 導準則第9 號「金融工具」（IFRS 9 ）按金融負債消滅處理；實施IFRS 16 後，將更能 增加會計處理的一致性。 售後租回交易 售後租回交易涉及銷售一項資產後，再租回該項資產。在IAS 17 之下，依租回方式分 類為營業租賃或融資租賃，而有不同的會計處理規定。IFRS 16 的處理方式與IAS 17 不 同，首先要判斷資產的移轉是否係出售交易，也就是依國際財務報導準則第 15 號「客 戶合約之收入」（IFRS 15 ）規定，判斷何時移轉資產的控制，滿足履約義務1 。若資產 的移轉並非出售交易，則此售後租回交易實質係融資安排，賣方（承租人）不得除列資 產，收取之價款應按IFRS 9 之規定認列為金融負債；買方（出租人）相對認列金融資 產。若資產的移轉係出售交易，賣方（承租人）應按資產帳面金額將 「所保留使用的部 分 2 」認列為使用權資產，已移轉的部分則認列處分損益；買方（出租人）將認列買入 之資產，租賃則按IFRS 16 對出租人之規定處理。 1 依 IFRS 15規定，企業應於將所承諾之商品或勞務移轉予客戶而滿足履約義務的時點，或於滿 足履約義務的期間，認列收入 。 2 「所保留使用的部分」，亦即「（租金現值扣除融資組成部分） /資產公允價值」之比例。 2 IFRS 16 與IAS 17 之比較 我們在上期及本期文章中介紹了新租賃準則對財務報表的主要改變及影響（包括對承租 人及出租人），以及特殊租賃議題，茲將新準則 （IFRS 16）與現行準則 （IAS 17 ）主要 差異內容彙整如下表： 議題 IFRS 16 IAS 17 1. 租賃的定義 係指使用資產的權利，亦 基本上與 IFRS