常见PPP项目运作模式会计核算管见-财会月刊.PDF

□工作研究 常见PPP项目运作模式会计核算管见 王李平 【摘要】自2014年以来，国家在基础设施领域大力推广PPP模式，但PPP模式如何进行会计核算尚缺乏明确的准则规 范。本文从资产的权属、未来收益的确定性等角度出发，基于BOT模式会计核算原则，对常见PPP项目模式下的会计处理 提出了建议，以期为规范PPP模式会计核算提供参考。 【关键词】PPP模式；BOT模式；特许经营；会计核算 【中图分类号】F285 【文献标识码】A 【文章编号】1004-0994（2016）16-0054-4 PPP模式在缓解政府公共财政压力、提高公共产品及服 可见，目前我国主推的PPP项目运作模式有BOT、 务的供给能力、发挥社会资本优势等方面有着显著作用。财 BOO、TOT、ROT、OM、MC等几种。 政部PPP中心的数据显示，截至2016年2月底，全国各地推 二、PPP项目的会计核算主体 出PPP项目共计7116个，项目拟投资总额超过8.3万亿元。 研究PPP项目会计核算的主体，关键是要确定PPP项目 但是，目前国内对于PPP模式的会计核算尚缺乏统一的规 直接运作的组织载体。国务院《关于加强地方政府性债务管 范。除财政部《关于印发企业会计准则解释第2号的通知》（财 理的意见》（国发［2014］43号）中明确指出：“投资者按照市场 会［2008］11号）对BOT（建设-运营-移交）业务的会计核算 化原则出资，按约定规则独自或与政府共同成立特别目的公 原则进行规范外，其他项目运作模式的会计核算仍缺乏操作 司建设和运营合作项目。”因此，PPP项目可以投资者自己的 依据。 身份运作，也可以投资者独资与政府组建的SPC运作。 一、PPP概念及常见运作模式 三、BOT项目会计核算原则对PPP项目会计核算的启示 PPP（Public-PrivatePartnership）指政府和社会资本合作 （一）BOT业务所建造资产权属认定的原则及启示 模式，广义的PPP是指公共部门与私人部门为提供公共产品 财会［2008］11号文件规定，BOT业务所建造基础设施 或服务而建立的各种合作关系；狭义的PPP是指一系列项目 不应作为项目公司的固定资产，其认定的依据是所建造的基 融资模式的总称，包含BOT、TOT（转让-运营-移交）等多种 础设施属于合同授予方，而BOT项目公司只拥有所建造资 模式。从国家发改委《关于开展政府和社会资本合作的指导 产的特许经营权，没有所有权与控制权。项目公司为建造资 意见》（发改投资［2014］2724号）及财政部《关于推广运用政 产所发生的原材料、工器具、机械设备购置费与人工成本等 府和社会资本合作模式有关问题的通知》（财金［2014］76号） 不能确认为项目公司的固定资产，而应按照特许经营权所约 等文件中不难看出，国家层面提出的PPP模式是广义的PPP， 定未来收益的确定性与否确认为金融资产或无形资产。 但具体的操作模式仍是狭义的PPP。 因此，在确定PPP项目常见运作模式下对应业务的会计 发改投资［2014］2724号文件对三类项目（经营性项目、 核算原则时，应清晰界定所建造或运营资产的权属（包括所 准经营性项目和非经营性项目）可能采用的运作模式给出了 有权与控制权）、是否享有特许经营权以及未来收益的确定 建议。对于经营性项目或准经营性项目可通过授权特许经营 性与否，并依据以下原则进行会计处理：①如果项目运作主 权的方式运作，如BOT、BOO（建设-拥有-运营）等模式；对 体不享有资产的所有权或控制权，也不拥有特许经营权，如 于非经营性项目可采取政府购买服务的方式运作，如OM OM、MC模式，则在当期根据合同直接确认运营维护及管 （委托运营）、MC（管理合同）等模式。此外，针对存量项目，国 理服务收入、成本即可。②如果项目运作主体不享有资产的 务院《关于在公共服务领域推广政府和社会资本合作模式的 所有权或控制权，但拥有特许经营权，如BOT、TOT和ROT 指导意见》（国办发［2015］42号）明确指出，要积极运用TOT、 模式，则应根据特许经营权所约定未来收