内部控制理论的发展趋势与创新思路.docx

● 李仁江内部控制理论的发展趋势与创新思路企业要在激烈的市场竞争中立于不败之地，完善内部控制是必要条件之一。环境的变化和管理 理论的不断发展，要求内部控制理论必须随之发 展。本文拟对内部控制的发展历程进行回顾，并对 其未来发展趋势进行展望，提出内部控制理论的创 新思路。一、内部控制的发展历程内部控制是从内部牵制发展而来的，至今为 止，大致经历了五个阶段，即内部牵制阶段、内部控 制阶段、管理控制和会计控制阶段、内部控制结构 阶段和一体化结构阶段。1.内部牵制阶段L.R.Dicksee 最早于 1905 年提出内部牵制这个 概念，他认为，内部牵制由三个要素构成：职责分 工、会计记录、人员轮换。George E.Bennett 发展了内部牵制这一概念，他 于 1930 年给内部牵制下了一个完整的定义：内部牵 制是账户和程序组成的协作系统，这个系统使得员 工在从事本身工作时，独立地对其他员工的工作进 行连续性的检查，以确定其舞弊的可能性。2.内部控制阶段1947 年，AICPA(美国执业会计师协会)下属审 计程序委员会在其《审计准则暂行公告》中第一次 提出了内部控制概念。1949 年，AICPA 发布了一份特别报告：“内部控 制——一种协调制度要素及其对管理当局和独立 审计人员的重要性。”该报告首次给内部控制以如 下定义：内部控制包括组织的组成结构及该组织为 保护其财产安全，检查其会计资料的准确性和可靠 性，提高经营效率，保护既定的管理政策得以实施 而采取的所有方法和措施。3.管理控制和会计控制阶段1958 年，AICPA 发布的第 29 号《审计程序公 告》指出：“内部控制，从广义上包括既有会计又有10 企业改革与管理 2012 年第 12 期管理特征的控制”。1963 年，AICPA 发布的第 33 号《审计程序公告》指出：“独立审计人员主要关注会计控制但是，如果独立审计人员认为某些管理控制可能对财务记录可靠性有影响，他应当考虑评价管理控制。”1972 年，CICPA 下属审计准则委员会发布的《审计准则公告》第 1 号给管理控制和会计控制下了 一个详细的定义。该定义如下：“管理控制包括但 不限于确保交易由管理当局授权的组织结构、程序 及有关记录。这种授权是与实现组织目标这个责 任相联系的管理功能，并且是建立交易的会计控制 的起点。”会计控制是与资产安全、财务记录可靠及下列 事项提供合理保证的组织结构、程序及记录：（1）交 易的实施是依据管理当局一般授权或特别授权；（2）交易的记录要满足以下需要：能按一般公认会 计原则或应用于会计报告的其他标准来编制财务 报表，保持资产的经管责任；（3）只能根据管理当局 的授权才能接近资产；（4）账面数定期与实际数核 对，并对差异采取恰当行动。显然，这个概念将管理控制和企业目标相联 系，但未将会计控制与企业目标相联系。4.内部控制结构阶段1988 年，审计准则委员会发布第 55 号《审计准 则公告》，正式提出“内部控制结构”这一概念，该公 告自 1990 年 1 月起取代第 1 号《审计准则公告》中的 相关内容，也就是说，自 1990 年 1 月起，由内部控制 结构取代内部管理控制和内部会计控制。第 55 号《审计准则公告》规定，内部控制结构是 指为了对实现特定公司目标提供合理保证而建立 的一系列政策和程序构成的有机总体，包括控制环 境、会计系统及控制程序三个部分。5.一体化结构阶段20 世纪 80 年代以来，虚假财务报表时有发生。为此，美国成立了“反虚假财务报告委员会”（即 Treadway 委员会）。随后，由美国执业会计师协 会（AICPA）、内部审计协会（IIA）、财务经理协会（FEI）、美国会计学会（AAA）、管理会计学会（IMA） 等多个专业团体共同发起组成 Treadway 委员会发 起委员会，简称 COSO。COSO 从属于 Treadway 委员 会，专门致力于内部控制研究。COSO 于 1992 年提 出了题为“内部控制——一体化结构”的研究报告， 这就是著名的COSO 报告。鉴于 COSO 报告对内部控制的认识和审计准则 委员会的第 55 号《审计准则公告》有较大差距，审计 准则委员会于 1995 年发布了第 78 号《审计准则公 告》，全面接受了 COSO 报告的观点，修改了第 55 号《审计准则公告》，自 1997 年 1 月起生效。该准则将 内部控制划分为五种成份，它们分别是控制环境、 风险评估、控制活动、信息与沟通、监控。二、内部控制理论发展趋势展望1.内部控制理论将发生根本性变革 传统内部控制理论的基本原则是：控制的目的是要使一切都在管理人员的掌握之中，所有的生产 经营活动都有条不紊地进行；要实现每一人和每一 物在恰当的时候处在恰当的位置上。在这一思想 的指导下，设计内