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对研发支出有条件资本化的思考 摘要：随着企业研发投入的加大，会计信息使用者对企业研发的会计信息也有了更多的要求，其中尤为突出的一点，即研发支出的会计处理。研发支出应该费用化还是资本化，一直是会计学界着重研究解决的问题。我国新会计准则规定企业内部研发支出采用有条件资本化的会计处理方法，实现了与国际会计准则的接轨，但同时也不免存在着相应的问题，如研究阶段与开发阶段划分的标准、资本化条件的判定、研发支出难以对象化等，本文针对这些问题，提出了相应的建议。 关键词：研发支出 有条件资本化 思考 一、我国研发支出的会计处理 我国《企业会计准则第6号——无形资产》规定，企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出。研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益。开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产：（1）完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性。（2）具有完成该无形资产并使用或出售的意图。（3）无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场；无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性。（4）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产。（5）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。即研发支出的会计处理适用的是“有条件资本化”会计处理方法。 二、其他典型国家研发支出的会计处理 美国财务会计准则规定：为研究与开发而发生的所有支出均应列为费用。对于出售、出租或以其他方式上市的计算机软件研发支出，一旦技术可行性得以确认就应该确认为资产。因此在美国除计算机软件研发支出外，其他研发支出均作为费用处理。 德国规定研究开发费用在发生的当期直接费用化。 英国标准会计实务公告规定将研究支出作费用化处理，其中消耗固定资产的费用可以资本化，而对开发费用则是有条件的资本化。 日本会计准则规定，研究与开发费用在符合一定条件时（预计未来收入超过该项费用），可予以资本化，并在5年内注销。不过其实务中采用较为稳健的直接冲销法。 法国规定当研究与开发费用属于特定的研究项目且成功的可能性非常大时，可予以资本化，并在不超过5年的期限内摊销。 荷兰规定，研究开发费用只要在预期具有未来效益即可予以资本化，列在资产负债表中，并在不超过5年的期限内摊销。 由此可以看出，对研发支出的会计处理，国际上的观点大致可以归纳为：全额费用化、全额资本化、有条件的资本化。美国、德国采用全额费用化方法，这符合谨慎性原则，但却是以牺牲财务信息的相关性和真实性为代价。荷兰采用全额资本化的处理方法，这种处理方法可鼓励企业技术创新，却有违稳健性。我国及英、日、法等国家采用有条件资本化的方法，有条件的资本化较全额费用化和全额资本化更合理，有利于企业增强技术创新能力，追求企业长期稳定发展；能够客观反映企业的财务状况，进一步提高会计信息的质量，为信息使用者提供决策有用的信息。 三、我国研发支出处理存在的问题 尽管我国采用研发支出有条件资本化的处理方法有多方面的有利因素，但在具体会计处理操作中也存在着一些问题。 （一）研究阶段与开发阶段划分标准不清晰 从会计准则的制定来看，没有一项具体的标准将研究阶段与开发阶段明确地予以划分。另外，虽然在无形资产会计准则指南中列举了研究活动与开发活动，但这些列举并不能涵盖种类繁多的所有研发活动，会计准则对研究与开发活动的划分标准不明确，致使其在实践当中可操作性较差。在这种情况下，企业管理者完全可以按自己确定的标准对研究与开发阶段进行“合理”划分。如在亏损年度时，提早确认开发阶段以提高开发支出数额降低年度亏损额。盈利年度，延迟开发支出的确认，调节可用于资本化的开发支出数额，达到降低企业盈利的目的。 （二）资本化条件难以判定 对于开发支出部分是予以费用化还是资本化常常因时、因地、因人而异。在会计准则尚未制定出适用于不同企业、行业的条件客观可行标准前，各企业在对条件的判断过程中难免标准不一，导致企业相互之间不可比。同时，管理当局按照这些资本化条件来指导实务操作，其可行性尚需商榷。现行的会计准则及其指南很难对企业的利润调节行为进行约束，企业可以轻松地实现业绩操纵，达到盈余管理的目的。 （三）研发支出难以对象化 在实际情况中，若干项研发项目可能同时受益于一项研究成果，或呈现出相互交叉受益情况。如果无法找到一个明确科学的系统对研发成本进行分配，就无法恰当反映每一研发项目的实际成本。 此外，理论上研发支出包括直接在研究开发活动中发生的费用和以合理的基础分配计入的费用。具体包括研究开发人员的工资、奖金、津贴、福利费和其他有关的人工费用，研发活动中所消耗的材料和劳务费用、折旧费、无形资产的摊销费、管理费等。实际操作中某一项费用，如折旧费如何在研发活动和其他经营活