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上市银行财务报告境内外审计差异的影响因素分析 　　◆ 中图分类号:F830 文献标识码:A 　　内容摘要:随着我国金融业全面对外开放,为了加强对金融机构的市场约束和对跨国银行的监管,要求金融机构采用同样的会计标准是大势所趋,当前促进金融企业会计的国际协调是亟需解决的问题。基于此,本文分析了上市银行财务报告境内外审计差异的影响因素。 　　关键词:上市银行 财务报告 审计差异 影响因素 　　 　　问题提出 　　 　　中国证监会2000年11月发布的《公开发行证券公司信息披露编报规则第1号―商业银行招股说明书内容与格式特别规定》第十五条规定,上市银行实行境内外双重审计与披露制度。银行接受境内外会计师事务所的双重审计而形成的境内外审计差异能够说明我国上市银行会计标准与国际会计标准的差异。本文主要分析我国上市银行财务报告境内外审计差异主要由哪些项目引起,分析其具体原因以及对差异的影响程度;差异项目在各年度有哪些变化,分析引起变化的原因。 　　本文选取深圳发展银行(“深发展”)、浦发银行、民生银行、招商银行2000年、2001年、2002年、2003年四年的财务报告作为研究对象。原始数据主要来自http//www.省略。研究时主要利用上市银行年报中境内外审计重要财务数据差异,采用横向和纵向对比的方法进行分析。 　　 　　上市银行财务报告境内外审计差异的影响因素 　　 　　2000-2003年,各上市银行的境内外净利润和境内外净资产均存在一定的差异,这表明我国上市银行的会计标准与国际会计准则还有一定差距。引起境内外净利润和净资产差异的原因主要有以下八个因素,既有判断上的因素,也有制度上的因素。各年的差异项目不尽一致,如表1所示。表1中有些差异项目的消失,既有我国会计人员职业判断能力提高的因素,也有我国改变以往执行的会计制度与国际惯例接轨的因素;有些新的差异项目的出现,是由于国际上执行了新的会计准则,而我国由于各种原因尚未颁布或实施。具体分析如下: 　　(一)贷款呆账准备金制度 　　财政部20号文规定应根据贷款的风险程度和回收的可能性合理计提呆账准备金,即按贷款五级分类的结果计提,所以从2000年四家上市银行的年报来看,贷款呆账准备的提取与国际惯例基本接轨,没有实质性的区别。但是由于当时我国对呆账准备的提取还没有形成规范,各上市银行执行情况差异较大,除招商银行外,其他上市银行该年度提取的贷款呆账准备境内外都有不同程度的差异,如表2所示。 　　从表2可以看出,深发展提取的贷款呆账准备较充足;而浦发银行和民生银行离国际会计准则要求差距较大。2000年贷款呆账准备的差异是导致该年度境内外净利润差异的主要原因。 　　从2001年至2003年的年报中披露的贷款呆账准备来看,此项差异已消失。主要原因是中国证监会2001年11月发布的《公开发行证券的信息披露规范问题第5号―分别按国内外会计准则编制的财务报告差异及其披露》(证监会计字[2001]60号)中规定:“同一管理层对同一会计期间的同一会计事项不能做出不同的会计估计,因而就同一事项,两份财务报告不应存在会计估计差异”。各项准备的计提就是最具代表性的会计估计,所以该制度出台后,2001年的该项差异消失,在2001年深发展、浦发银行、民生银行均以境内财务报告估计不足,分别补提贷款呆账准备10.2亿元、13.58亿元、9.3亿元。此项内容三家银行在年报中都做出了不同形式的披露。 　　(二)开办费的摊销 　　2001年1月我国开始执行《企业会计制度》,其中第50条规定:“除购建固定资产以外,所有筹建期间所发生的费用,先在长期待摊费用中归集,待企业开始生产经营当月起一次计入开始生产经营当月的损益。” 所以从2001年开始,此项差异已基本消失。但是在民生银行2001年和2002年的年度报告中都披露了开办费摊销境内外差异分别为14266千元和23067千元。主要原因是我国境内会计报表只对已开业新设机构的开办费在开业当月计入当期损益,境外报表对全部开办费直接计入当期损益。所以此项境内外差异即为未正式开业的分支机构的开办费摊销额。 　　(三)待出售证券的计价与损益确认标准 　　从四家银行四年的年报来看,2000年均不存在此项差异,从2001年开始出现此项境内外差异。形成此项差异的原因是由于境外审计的会计报表从2001年1月开始执行《国际会计准则第39号―金融工具:确认与计量》,此准则中将证券投资归类为“持有至到期日式”及“待售式”资产。计划持有至到期日的投资资产采用直线法摊销折溢价,按摊余成本扣除减值准备后计价;待售式投资初始确认时,以其成本进行计量,初始确认后,以公允价值计量待售式金融资产。根据《企业会计准则》及《金融企业会计制度》的有关规定,长期债券投资无此分类。但按照国内