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中国审计市场集中度对审计质量的影响 　　摘要:中国审计市场自1980年12月建立后,直至1998年底才形成了真正市场意义上的审计市场。20世纪90年代初,证券市场爆发多起市场危机,独立审计质量问题开始引起人们的重视。 根据产业组织理论中的SCP分析框架,从中国审计市场的市场结构角度,运用CR4和审计质量指标进行实证分析,研究中国审计市场集中度对审计质量的影响。针对目前中国审计市场集中度不高、市场过度竞争和审计专业化程度低等问题,建议提高中国审计市场集中度。 　　 　　关键词:市场集中度;审计质量;会计师事务所 　　 　　中图分类号:F239文献标志码:A文章编号:1673-291X(2010)07-0060-02 　　 　　审计质量是“审计服务”这种特殊产品的核心价值。自20世纪90年代初爆发的审计问题都牵涉到审计市场本身的竞争状况,因而从产业经济学角度,研究中国审计市场集中度对审计质量的影响,具有一定意义。 　　 　　一、中国审计市场集中度状况 　　 　　市场集中度是度量产业市场结构的主要指标,有关它的理论阐述体现在产业组织理论中的SCP分析框架中。S指市场结构,是厂商间市场关系的表现;C指厂商行为,是厂商在市场上为谋取利润和市场份额而采取的战略性行为;P指市场绩效,指在一定市场结构下,通过一定的厂商行为使某一产业在价格、成本、利润、产品质量等方面达到的状态。 　　SCP分析框架形成于哈佛学派,他们认为,市场结构决定厂商行为,而厂商行为决定了市场运行的绩效。与该学派观点对立的学派有芝加哥学派。该学派从研究厂商行为出发,认为企业通过提高效率获得高额利润,从而引起了市场集中度的提高。从上述分析可知:市场集中度与市场绩效中的产品质量存在着重要关联。 　　市场集中度指某特定市场中少数几个最大厂商(通常是前四位或前八位)所占市场份额,通常以CRn指数为度量指标。审计市场中的CRn是指市场上最活跃的几大会计师事务所按某种指标(如事务所的收入、客户数量或客户资产规模等)统计的市场占有率。习惯上取前四家事务所的市场份额,如果前四家事务所的市场集中度不足以说明问题,再取前八家事务所的集中度。除CRn表示集中度外,还有集中曲线、洛伦兹曲线、基尼系数、赫芬达尔(H)指数、熵(E)指数等测定方法。目前大多数研究均以客户数量、客户资产或业务收入为测定基数,采用CRn指数来测定审计市场集中度。 　　表1中国审计市场集中度 　　 　　 　　 　　 　　 　　 　　数据来源:宴青、陶亚民《中国审计市场结构优化问题研究》。 　　表1可知,虽然中国审计市场集中度在逐年提高,但幅度很小,市场集中度明显偏低。按照植草益对市场结构的分类可知,中国审计市场还处于低集中、完全竞争模式,仍停留在一个竞争较为激烈且不稳定的状态中。 　　 　　二、审计质量的影响因素 　　 　　(一)审计质量的界定 　　西方学者,以DeAngel为代表,对审计质量的界定统一立足于会计师的专业胜任能力和事务所的独立性两个方面。DeAngel认为,“审计质量是审计人员发现客户违约行为并且愿意披露客户违约行为的联合概率”。其中,注册会计师发现客户的会计系统存在违规的可能性取决于会计师的技术能力,而报告违规现象的可能性则取决于其独立性。 　　国内学界则体现为两种观点――“结果论”和“过程论”,认为对审计质量的评价应基于整个审计活动的过程和结果来评价其优劣程度,而不仅仅是针对审计报告的评价。 　　(二)审计质量的衡量指标 　　审计质量该如何衡量,说法不一,没有形成统一的衡量方法,其衡量指标主要有以下几类: 　　1.事务所的品牌声誉和规模。品牌声誉作为衡量事务所审计质量的一个间接指标,事务所为了维护自己的品牌会提供高质量的审计报告,人们也倾向于认为品牌好的事务所能提供高质产品。事务所规模越大,失败后退出市场的沉没成本越大,因此事务所越不会轻易做冒险的事情。反之,事务所规模过小,其机会主义越明显,极易低价低质揽客。 　　2.事务所审计收费。通常高额审计收费来源于垄断价格或高质产品。若审计收费过低,事务所为了揽取客户不惜压低质量。为了生存发展,审计人员不得不降低审计成本,不会花大量时间和精力去审某个项目,审计质量必然低劣。 　　3.事务所非标意见比例。目前国内很多文献将此指标作为审计质量的替代指标。一般认为,某个注册会计师出具的“不清洁”审计意见越多,其审计质量越高;出具的“不清洁”审计意见占其全部审计意见的比例越大,越独立、客观,审计质量就越高;而如果某年度的“不清洁”审计意见比例越高,也会被认为是注册会计师的审计质量提高了。 　　4.审计客户的盈余管理。盈余管理是指企业管理者以获取一定的私人利益为根本目的,迫于相关集团对其达到盈利预期的