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会计准则的经济后果与盈余管理 　　 【摘要】会计准则的经济后果与盈余管理存在着密切的关系。由于会计准则具有经济后果，因而会计准则制定与执行中出现了大量的盈余管理行为。要遏制盈余管理，就要完善会计准则的制定机制，尽可能地保证会计准则的公平与有效执行。 　　【关键词】会计准则 经济后果 盈余管理 　　 　　一、会计准则的经济后果 　　 　　会计准则作为会计信息生产及提供的规范，不是一种纯粹的技术手段，而是一种具有经济后果的制度。所谓会计准则的经济后果，是会计报告将影响企业、政府、工会、投资者和债权人的决策行为，这些个人和团体的行为又有可能对其它团体产生影响。简单地说，就是不同的会计准则和不同的会计程序导致各个利益主体不同的利益分配格局。会计准则的经济后果使得会计准则不再是一种纯粹的技术规范，而是各方利益关系的调节器。曲晓辉（1997）指出：“任何一项会计法规（主要指会计准则），总是或多或少地影响到有关方面的利益。会计法规比较重大的变动，会导致利益关系集团有关方面利益的重新分配并会产生相应的社会影响。”会计准则是所有权与经营权相分离条件下企业对外报告会计信息的规则，这种对外报告的实质是反映经济活动的过程和结果。不同的会计准则势必生成不同的会计信息，从而决定企业利益关系集团的利益分配格局。每个自利的经济人在执行会计准则的过程中，必然会设法运用各种手段，实现自身利益的最大化。因此，会计准则的实施会影响信息使用者的决策，导致相关利益主体之间利益分配格局发生变化的经济后果。 　　 　　二、会计准则的经济后果对盈余管理的激励 　　 　　盈余管理是会计报告人为获取个人利益或局部利益而采取的一系列活动，包括在会计准则制定时干预准则的内容，在会计准则执行中选择更有利的会计处理方法或会计估计、规划有失公允的交易事项等等，该行为最终导致财务报告不能公允地反映企业的经营业绩和财务状况。由于会计准则具有经济后果，影响相关利益集团的利益，所以会计准则的制定与执行过程必然引起各利益集团的广泛关注与参与。尤其是那些可能会承担不利经济后果的利益集团，必然会试图通过对会计准则的制定和实施加以影响，进行盈余管理，以使披露出来的会计信息对自己有利。由此看出，会计准则的经济后果直接激发了利益相关方的盈余管理行为。 　　1、会计准则制定中的盈余管理行为 　　会计准则的经济后果会影响经济利益的再分配，为了引导和促使制定的会计准则有利于自身利益，在会计准则的制定过程中，不同利益主体会通过各种手段，争夺会计准则的制定权并干预会计准则的制定过程。 　　就会计准则的制定权而言，谁掌握了会计准则的制定权，谁就可以轻易地改变利益分配的格局，制订出有利于本行业本部门经济利益的会计准则。关于会计准则制定权的问题，各国做法不尽相同，有的国家会计准则有民间团体制定，有的国家会计准则由政府有关部门、机构制定。无论采取哪一种制定方式，各方利益代表通常会利用制定权的争夺制定出有利于自己、不利于他方的会计准则，这种会计准则可能偏离了会计中立性的目标，是理想与现实之间的调和，无疑为管理者提供了盈余管理的空间。 　　会计准则制定权确定以后，不同利益主体就会通过各种手段，干预会计准则的制定过程，这便产生了会计准则制定过程的盈余管理。利益相关方通过各种方式、方法对会计准则的出台施加影响。以美国的补偿性认股权准则为例，该准则的征求意见稿在20世纪80年代中期发布，但其制订过程却历时十余年，其间受到来自各方的压力。因为如果要求公司在财务报表上披露认股权，将会增加企业的负债率，并降低报告利润，这对于那些出于初创期的公司股东来说，极为不利；而对于收益与股价挂钩的经理们来说，当然也不欢迎此举。因此，他们纷纷抵制这一准则，并对政府进行游说。结果，包括数十名的参议员和众议员、财政部长、商务部长、全国经济委员会主席在内的多名政界人士纷纷写信或公开指责财务会计准则委员会（FASB）发布的征求意见稿，甚至连克林顿都为此写信给众议员。迫于各方压力，FASB于1996年公布的准则中，将强制性披露改为自愿披露，要求在表外揭示认股权信息。这也是令各方满意的唯一选择（葛家澍 1998）。 　　2、会计准则执行中的盈余管理行为 　　根据会计准则报告出的会计盈余直接影响企业资金的流入与流出，资金是一种稀缺资源，是参与市场竞争的必要因素。投资者对企业价值的判断建立在报告盈余的基础之上，这使得管理当局产生通过盈余管理来调整会计盈余，影响公司股票价格，增加融入资金的动机。上市公司为了融资做出的盈余管理主要表现在三个方面。（1）通过会计政策的选择歪曲企业真实收益以取得不应得的资源或收益。如蒋宏义（1999）通过对1993年至1997年期间上市公司20个自发性会计政策变更的案例进行分析后发现，改变折旧方式是利润包装的首选