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会计制度设计的经济学分析 　　◆ 中图分类号：F830 文献标识码：A 　　内容摘要：会计作为一项服务性的活动，其为经济决策提供有用信息的职能已得到广泛的认可，目前关于会计制度设计的研究几乎都是就事论事地说明如何进行具体的设计工作，至于为什么要进行会计制度设计，并没有理论基础。本文旨在从制度经济学的角度来探讨会计制度设计的动因及其不断演进的原因。 　　关键词：会计活动 制度设计 经济学分析 　　 　　美国注册会计师协会（AICPA）下属的会计原则委员会（APB）在1970年对会计下的定义是：“会计是一项服务性的活动，它的职能是提供有关经济个体的数量信息，主要是财务性质方面的。这些信息，在企图做出经济决策时肯定是有用的”。会计工作作为一种经济管理活动，由于其所提供的会计信息能够影响经济决策，因此，这一活动必然具有经济后果这样的特征。然而，进行会计工作，需要有会计制度提供保证，否则会计工作就会陷入混乱，其所提供的会计信息就失去了意义。会计制度如同管理交易一样，可以提高会计工作的效率，提高会计信息的质量。一个设计良好的会计制度，可以促进资源的有效配置（主要是通过资本市场的有效性实现的）。 　　会计制度就是指会计工作所遵循的一系列规则、方法和程序的总称。具体理解会计制度可以从广义和狭义两个方面。关于广义的会计制度观，比较有代表性的是廖洪教授的观点：“会计制度就是处理会计业务所必须遵循的规则、方法和程序的总称，是从事会计工作的规范和标准”，包括会计法律、法规、会计准则和以前的行业会计制度等。而狭义的会计制度观与广义的会计制度观的主要区别就是将《会计法》等法律法规排除在会计制度之外。 　　本文倾向于广义的会计制度观。目前，关于会计制度设计的专著中，大都只是就事论事，即对如何进行会计制度设计作了详尽的阐述，而没有提及为何要进行会计制度设计，以及为什么不同的历史时期的会计制度会发生变迁。本文试从制度经济学的角度来回答这个问题。 　　 　　会计制度设计的制度性分析与经济意义 　　 　　（一）制度在经济生活中的作用 　　在20世纪50年代以前，人们普遍接受新古典经济学的观点，认为对整个经济活动的协调与组织最好依靠那只“看不见的手”来不受干预地发生作用。只要存在完全竞争，生产者和消费者就能根据价格信号做出决策，从而实现资源的最优配置和消费者效用最大化。对于这一观点的完美解释就是“帕累托最优”。但是，无论怎样市场都不可能实现帕累托最优。原因就在于，新古典经济学是建立在零交易成本的基础上的，市场交易被假定为完全无摩擦的过程，且人们为达成交易而搜寻信息的费用也不存在了。而事实上这一假设只不过是新古典经济学家的一种理论期望而已。市场交易不仅是有成本的，而且有时高得使交易无法实现。 　　从科斯开始，人们注意到交易费用在经济活动中的重要影响。交易费用经济学是建立在科斯定理基础上的，认为如果交易费用为零，那么无论产权如何界定，市场机制都可以实现资源的有效配置；如果交易费用不为零，那么不同的产权界定意味着不同的资源配置和经济效率；如果制度选择的成本大于收益，那么制度创新便没有必要。科斯定理的重要性，就在于它纠正了新古典经济学的错误假设，提出了权利的界定和权利的安排在经济交易中的重要性。至此，人们开始重视并深入探讨制度在经济过程中的重要性。会计制度作为一种经济制度，它的存在和发展必然会对经济的发展产生影响。会计制度的存在和创新，正遵循和体现了制度经济学的基本原理。 　　（二）会计制度的制度性分析 　　广义上说，制度就是人类社会中有关人的行为规则。《辞海》中关于“制度”的定义有两种：一是要求成员共同遵守的、按一定程序办事的规程或行动准则。如：工作制度、学习制度。二是在一定的历史条件下形成的政治、经济、文化等各方面的体系。如：社会主义制度。因此，按照《辞海》的定义，制度是一种“规程”或“准则”，同时也是一种“体系”，一种由众多关系与准则构成的“体系”。 　　关于制度的起源，恩格斯曾经指出：“在社会发展的某个很早的阶段，产生这样一种需要：把每天重复的生产、分配和交换用一个共同规则约束起来，借以使个人服从生产和交换的共同条件。这个规则首先表现为习惯，不久便成了法律。随着法律的产生，就必然产生以维护法律为职责的机关―公共权力，即国家。”恩格斯简明扼要地说出了制度的起源和历史形态的演变过程。从本质上来说，制度起因于资源的稀缺性。人们通过制定各种制度，来解决资源稀缺所带来的种种社会矛盾，其中包括公平和效率两方面的问题，而制度正是人类社会发展的秩序化、高效化的重要保障。同时，制度作为协调人与人关系的契约集，实际上是对有关权利的允诺或限制，即规定人们应该做什么，怎么做，或者相反。制度作为一种社会秩序的状态，是一种“共识知识的契约形式”， 使得个人行为