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可供出售金融资产财税处理差异系统性探究 　　一、引言 　　金融资产通常是指企业的库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、其他应收款项、股权投资、债权投资等资产。可供出售金融资产是金融资产的重要组成部分，一般是指在初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：（1）贷款和应收款项；（2）持有至到期投资；（3）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。由于《企业会计准则》与《企业所得税法实施条例》（以下简称“《条例》”）分属两个不同的专业领域，虽然彼此存在着一定的联系，但由于各自的目标和服务对象不同，二者之间却存在着比较大的差异。企业既要按照《企业会计准则》的规定进行财务核算，又要按照《条例》的要求计算纳税，所以在理论中知晓并在实务中熟练掌握两者差异是非常重要的。另外，可供出售金融资产???2006年颁布的《企业会计准则》中的新内容，目前我国有很多的理论工作者参与了可供出售金融资产财务核算的研究，但把财务与税务处理综合起来进行考虑的人却不多见，且成果未成体系。由于缺乏理论支撑，导致一些实务工作者对可供出售金融资产的理解处于模凌两可的状态，本文通过实例来系统分析两者的差异之所在，以期为实务操作提供一定的帮助。 　　 　　二、可供出售金融资产财务处理与税务处理 　　【例题】2009年1月10日，大唐实业股份有限公司（以下简称大唐公司）从二级市场以每股9.90元的价格购入A公司普通股股票100000股，并支付交易费10000元，大唐公司将其划分为可供出售金融资产，大唐公司适用的所得税税率为25%。2009年3月20日A公司宣告发放现金股利，每股分派现金股利0.10元。2009年4月15日大唐公司收到现金股利。2009年12月31日，A公司股票每股市价为9元，大唐公司认定该市价的下跌为股价的正常波动。2010年12月31日，因A公司所处行业市场环境发生重大不利变化，导致每股市价跌至6.50元，大唐公司认定A公司股票发生了减值。2011年12月31日，A公司提高了经营管理水平，加之行业市场环境回暖，A公司股票上升为每股8.50元。2012年2月10日，大唐公司将所持有的A公司股票全部出售，实际收到1010000元。 　　（一）资产取得 　　财务处理：根据《企业会计准则第22号―金融工具确认和计量》（以下简称“CAS22”）的规定，可供出售金融资产应当按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。如果支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利，应单独确认为应收项目，不构成可供出售金融资产的初始确认金额。 　　2009年1月10日购入A公司股票： 　　购入成本＝100000×9.90＋10000＝1000000（元） 　　借：可供出售金融资产―A公司股票（成本） 1000000 　　贷：银行存款 1000000 　　税务处理：根据《条例》第五十六条第（一）项规定，企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。 　　同时，根据《条例》第七十一条第（一）项、《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称“《企业所得税法》”）第十四条规定，投资资产是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产。投资资产按照以下方法确定成本：通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。由于可供出售金融资产的交易费用本身在会计处理中已经计入了账面价值，因此无需确认相应的所得税影响。 　　（二）持有收益确认 　　财务处理：根据CAS22的规定，可供出售金融资产在持有期间取得的现金股利或债券利息，应当计入投资收益。其中，可供出售权益工具投资应当于被投资单位宣告发放现金股利时，按应享有的份额确认投资收益；可供出售债务工具投资应当于付息日或资产负债表日，采用实际利率法确认投资收益。 　　（1）2009年3月20日，A公司宣告发放现金股利 　　应收股利＝100000×0.10＝10000（元） 　　借：应收股利 10000 　　贷：投资收益 10000 　　（2）2009年4月15日，大唐公司收到A公司发放的现金股利 　　借：银行存款 10000 　　贷：应收股利 10000 　　税务处理：根据《企业所得税法》第二十六条、《条例》第八十三条规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入，可以在计算应纳税所得额时减除。居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益，不包括连续持有居民企业公开发