重构独立审计委托关系.doc

重构审计委托关系：增强上市公司审计独立性的制度路径 [摘 要] [关键词] 重新配置 审计委托 增强独立 制度路径 对上市公司编制的会计报表由具备特定资质的会计师事务所进行独立审计并发表审计意见，是凭借社会中介机构的独立、客观、公正身份，确保上市公司会计报表的真实、可靠、可信的有效方式。然而，对大量上市公司财务舞弊案件的研究表明，审计失败并非主要源于技术失败，而在于审计执业丧失了独立性，不少披着“独立审计”外衣的会计师事务所其实并没有真正独立，常常在利益面前肆意践踏审计准则甚至铤而走险，此类审计意见无疑严重误导着相关利益者。人们从银广厦、蓝田股份等会计虚假案所引发的风暴中感受到，由于“独立审计”的严重缺失而在一定程度上加速了相关公司从虚假繁荣走向破产惨败的命运，充分暴露出社会中介机构独立性能的“蜕化”对整个经济平稳运行所带来的危害将是灾难性的。 其实，理性地看待中介机构的独立地位，需要从根本上找出病根来治理，从源头上突破制度瓶颈，即必须改革现行不合理的审计委托模式，从运行通道上隔离经营层与审计者直接谈判委托关系，以防范其所诱发的“包容”和“交易”所引发的虚假审计意见。也就是说，必须从制度安排上破除现行上市公司与会计师事务所之间直线“恋爱”型的审计委托关系，而在审计者与被审计者之间架构一个具备特定背景的专业机构来履行审计委托关系的配对职能，从而使在上市公司与会计师事务所之间形成通过特定组织牵线搭桥的三角形间接委托关系。为此，本文仅从中国上市公司审计市场重构审计委托关系的模态命题出发，初步探讨现行模式的体制性弊端、重构关系的比较性优势和初试阶段的操作性方案。 一、现行制度安排的“监督悖论” 众所周知，中介机构理当处于一种超然、独立的地位，从形式到实质都应该与被审计者保持着超然的独立，这也是人们对独立审计的最高期望。但是，目前普遍存在的“畸形”审计委托关系却严重影响了审计执业的“尊俨”面孔。在上市公司独立审计市场上，现实的制度框架就是审计者直接与经营者谈判，从而决定是否发生委托关系及发表审计意见类型。其致命缺陷在于由拥有“剩余控制权”的经营者来与拥有“审计话语权”的审计者形成了一定的内幕交易关系，极有可能以损害真正的会计信息利益相关者的利益为代价来谋求其短期的个人或局部利益。比如，上市公司常常会以审计委托权、支付审计费等“诱饵”要挟审计者，而对审计者而言，既想争取服务客户以拓宽市场，又想坚持审计准则以保持操守，经常是彼此矛盾的，顾及此必然失去彼。在审计者与经营者的博弈中，审计者必然会以放弃职业准则为代价来争取市场，因为，“有偿服务”就意味着不可能既要对企业经营者进行监督揭“短”又要从被审计企业收费拿“钱”。换句话说，在已经习惯于“拿人钱财，替人消灾”的社会心理环境下，被审计企业俨然成为审计者的“衣食父母”，这种关系无疑将独立审计活动陷入了“拿人家的钱，找人家的茬”的矛盾境地，这种尴尬的境地称之为独立审计制度设计中的“监督悖论”。 在“监督悖论”的现有模式下，除非审计者个个都具有崇高的职业道德，都是在各种“诱惑和剌激”面前“无动于衷”的“圣贤之辈”，都是以维护上市公司相关利益者尤其是广大投资者利益为最高使命的“无私战士”，否则，整个制度运行必然会问题凸显。但是，残酷的现实却让我们看到这一愿望只是一厢情愿。越来越多的上市公司审计失败案表明，社会审计已经深度卷入到造假丑闻中，审计者与被审计者“合谋”现象比比皆是，会计信息的失真与审计意见的“走调”已经从原先的个别现象渐渐发展成一种普遍的趋势。究其根本，审计者个个都是有私欲的凡人，是“经济人”而非超凡脱俗的“完美者”，会计师事务所也是一个盈利机构，天然具有逐利的本能，为了留住客户和占有市场，为了赚取报酬并增加收入，“饭碗”常比“主义”真，审计者可能会放弃其职业立场，向经营者做出妥协，甚至主动给经营者的不轨期图出谋献策，从而在客观上损害着普通投资者的利益。这就使得建立在“好人”假设基础上的现存制度设计成为摇摇欲坠的美好梦境。因此说，由审计者（监督人）与经营者（被监督人）双方自由“选择”，就极可能会在所谓的“对抗”中逐步走向“理解”，甚至在双方之间渐进地达成某种“默契”或“合作”，而这却属于独立审计使命的“天敌”。审计者与被审计者之间的这种“自由恋爱”，使本来类似于“猫和老鼠”关系下的审计监督关系严重变味，或疏于“戒备”，或“见怪不怪”，审计者应有的谨慎、警觉也会蜕化，甚至“警察”与“小偷”滋生亲情而结亲，里应外合、合谋作假也就不足为奇了。而对整个审计市场而言，竞相压价、迎合“邪念”等恶性竞争行为所导致的“劣币驱逐良币”现象，直接导致了中国审计市场发育的混沌。 为了克服此类现象，必须借助外界的力量打破这种非理性的内部均衡，强制变更上市公司与审计机构之间的