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秦汉“上计”制度现代会计思想 　　【摘要】“上计”制度萌芽于春秋战国时期，发展于秦代，完善在西汉时期。它是中国古代人基于特定的社会环境和制度提出的一项维护所有权人利益的制度。该项制度通过一系列的规范条例对县、郡的财政收入进行了核算和监督，对地方官员挪用上缴财产，贪污受贿的现象起到了一定的控制作用。本文通过对秦汉简牍中的“上计”制度的考证，强调其中体现的现代会计思想。这为会计史的研究提供了新思路和新方向。 　　【关键词】战国秦汉时期 “上计”制度 会计思想 　　“上计”制度是地方郡县官吏将自己管辖区域的人口、户籍、赋税等情况，定期编订成册，上报给朝廷审查的制度。古代君王依据该制度可以了解到地方的收入支出情况，也可以将其作为对下级考核的一项重要内容。史学界对“上计”制度的研究有很多，如“上计”制度的来源，“上计”制度的特点和上计制度的弊端。管理学界也在史学界的研究基础上对“上计”制度的性质进行过探讨。而本文将创新性的从现代会计思想的视角来研究，通过古文献的记载，分析“上计”制度在不同朝代中体现的会计理念以及这些不断深化的理念对中国会计史发展的意义。 　　一、不同时期“上计”制度的发展 　　（1）战国春秋时期的“上计”制度。春秋末期，“上计”制度开始萌芽。它通过对西周岁计、大计制度的继承与发展后被正式命名为“上计”制度。其“上”字一是指皇上，二是指上报；“计”则表示计簿账册、会计报告。 　　古文献对此的记载很多。齐国有“三月一复，六月一计，十二月一著”的说法。这是早期季报、半年报和年报的会计思想。周王朝《国语·周语》记载：“日完、旬修，月会”。这说明当时的周王朝开始重视日记录和月报告。这一思想在现代《企业财务会计报告条例》里也有体现，即各企业要切实加强财务月报工作的组织和领导，落实工作责任，明确工作要求，高度重视财务月报工作。 　　到了战国中后期，评定各级官吏政绩的上计制度在原有的基础上有了很大的改进。例如，齐国已采用以田赋征收数量的增减作为上计制度的主要内容。 　　各国官吏在每年年初??本年各项租税收入的预算数字，写在专用的木券上，木券从中间一剖为二，分为左券和右券，君主执右券，臣下执左券。年末上计时，臣下将各个项目的实际收入和各项费用开支写在竹简或木券上，然后如实地向君主报告。君主则通过右券的预测数据来进行考核。从上计的实施过程来看，战国时期并未设立专职人员负责上计事务，郡、县长官都是自行逐级上计，直至中央政府。中央政府也未设专门长官，是有君主直接过问的。早期国家不设立专门机构是因为上计内容少的缘故。君主认为亲力亲为的方式有利于中央专制集权的需要，还可以减少机构运作产生的财政支出。但随着上计制度内容的扩充，这种简单的运作方式必定不再适用。专业机构的设立成为解决问题的关键。 　　（2）秦朝“上计”制度的发展。秦始皇统一中国后，改进了战国时期的“上计”制度。从睡虎地秦简的相关记载来看，其改进措施主要体现在以下两个方面。 　　各级计吏机构的健全。《秦简·效律》记载：“尉计及尉官史即有劾，其令、丞坐之，如令吏坐官计劾然”和“司马令史掾苑计，计有劾，司马令史坐之，如令史坐官计劾然”。其中“掾计者”、“尉计”、“苑计”都表示专职官吏。这说明秦朝的主管部门开始有了比较明确的分工，计吏机构也相对健全了。 　　秦朝采用直线型的计吏机构组织形式。如《秦简》中规定县令上计于郡守，郡守上计于君主，层层上计。其还特别规定由丞相收阅各地的“上计”文书，御史大夫有复查权。与战国时期君主直接“受计”不同的是秦朝增加了御史和丞相的审查工作。于是，它通过管理层级的增加，有效地减少了君主的控制跨度和工作量，提高了管理的效率。此外，因为直线型组织结构是一种单一命令源的形式，所以它不会影响君主的集权控制力。可以说它是现代的会计机构体系的简化。 　　具体规范性要求的提出。秦朝对“上计”提出了具体规范性要求，并将这些具体规定写进法律条文，初步实现了“上计”制度的法律化。《睡虎地秦墓竹简》中对“上计”的相关规定更是具有现代会计准则的思想。比如： 　　会计分期的概念。因为秦朝将十月份作为新一年的开始，因此它规定各郡、县及各部门应该在九、十月间“上计”。如：睡虎地秦简《内史杂》中就记载道：“上会九月内”；《仓律》中记载：“到十月碟数，上内史”。为了确保各年度统计数据的可比性，秦简中对一些可能跨年度的活动，也相应做出了具体规定，并首次提出“以其年计之”的原则。《秦简·金布律》中有：“官相输者，以书告其出计之年，受着以入计之。八月、九月中其有输，计输所远近，不能逮其输所之计，移计其后年，计毋相谬。工献输官这，皆深以其年计之。”这段话是说官府输送物品，应该将其出账年份以文书的形式通知接受者，让接受者能够在同年入账。其在8月、9月输送的物品因为时近年终，所以应