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内部控制与风险管理框架 第一部分 内部控制的发展与演变 一、内部控制的渊源和早期发展 二、内部控制的初步形态：内部牵制 三、内部控制理论和实践的分野 四、内部控制的发展与演变 五、国际上较有影响的内部控制准则或指南 六、我国内部控制规范建设的情况 一、内部控制的渊源和早期发展 内部控制的渊源十分久远 ，自从有了人类的群体活动和组织之后，就会产生对组织的成员及其活动进行控制的需要 内部控制的发轫最早可以追溯到公元前3600年—公元前3200年的苏美尔文化时期 古埃及、古波斯、古希腊、古罗马和古代中国都有原始内部牵制制度的雏形 原始的内部牵制制度最早是为部落、城邦、庄园、国家服务的 中世纪资本主义生产关系萌芽，商业组织开始出现，内部牵制进入企业领域，开启了一个广阔的发展空间 控制（control）一词最早产生于17世纪，其原始含义是“由登记者之外的人对帐册进行的核对和检查” 二、内部控制的初步形态：内部牵制 内部控制是从内部牵制（internal check）的基础上发展起来的 20世纪以前，盛行的观念和实务都停留在内部牵制阶段 内部牵制的目的是纠错防弊，其前提性假设是：两个或多个人犯同一种错误的概率较小，两个或多个人串通舞弊的可能性较小，难度较大 内部牵制的基本思路是分工和牵制 主要的牵制机能包括：分权牵制、实物牵制、机械牵制和簿记牵制 三、内部控制理论和实践的分野 审计视角下的内部控制 20世纪以后，审计职业界出于摆脱全面查核、提高审计效率的考虑，开始关注内部控制 20世纪中叶，审计和内部控制的发展不断交织，进而互动和耦合，直接导致了制度基础审计模式的诞生 此后，内部控制逐渐确立了在审计中的地位，成为推动审计模式演变和探索审计理论与方法的重要因素之一 内部控制与审计的交叉和耦合，是推动内部控制理论与实践发展的最主要的力量 管理视角下的内部控制 现代管理学说把控制看作管理的一项核心职能，围绕着管理所展开的控制研究和实践，是内部控制发展的一个重要分支，我们一般把这个分支统称为管理控制 几乎所有的著名管理大师，包括法约尔、德鲁克、钱德勒、罗宾斯等，在他们的管理学著作中，都涉及到控制问题 围绕着管理控制，形成了自我控制论、控制过程论、控制系统论、控制动力论、生态控制论等多个分支 这个学派随着控制论、系统论和现代管理学的发展而不断发展 而专以控制研究而著称的前沿观点以哈佛大学西蒙斯教授的管理杠杆理论最具代表性 战略管理会计视角下的内部控制 随着现代管理会计的发展，战略管理会计学派的一个分支将组织内的控制系统区分为战略规划、管理控制和作业控制三个层次 管理控制主要是多事业部制的公司对其战略业务单元（SBU）所进行的战略业绩考评和控制系统 这个学派的主要代表是哈佛大学的安东尼教授和卡普兰教授 四、内部控制的发展与演变 内部控制阶段 1936，AIA，《独立公共会计师对财务报表的检查》，首次提出内部控制的概念 注册会计师在制定审计程序时，应考虑的一个重要因素是审查企业的内部牵制和控制，企业的会计制度和内部控制越健全，财务报表需要测试的范围就越小 内部控制是为了保护公司现金和其他资产，核对簿记的准确性，而在公司内部采用的手段和方法 1938年，麦克森—罗宾斯事件：PW的审计程序中缺少对内部控制和会计处理程序的审查 1939年10月，AIA审计程序委员会发布SAP1《审计程序的扩展》，首次增加内部控制审查的内容 1940年10月，SEC正式要求审计师在签署的审计报告中增加类似的内容 1949年， AIA审计程序委员会（CAP），《内部控制：一个协调的系统要素及其对管理层和独立公共会计师的重要性》，首次给出内部控制的权威定义 内部控制包括组织的计划和为了保护资产、核对会计资料准确性和可靠性、提高经营效率、以及促使遵循管理层所制定的各项政策所采取的各种方法和措施 内部控制系统阶段 1958年10月，CAP发布了SAP29 “独立审计师评价内部控制的范围”，将内部控制划分为会计控制和管理控制 1963年10月，CAP在SAP33“审计准则与程序（汇编）”中强调：独立审计师应主要检查会计控制 1972年11月，SAP54“审计师对内部控制的研究与评价”，对管理控制和会计控制的定义进行了修订和充实 1972年11月，AudSEC 发布SAS1“审计准则和程序汇编” 会计控制包括组织的计划和与保护资产和保证财务资料的可靠性有关的程序和记录 管理控制包括但不限于组织的计划和与管理层授权办理经济业务的决策过程有关的程序和记录 1977年，《反国外腐败行为法案》（FCPA），要求公众公司保持充分的内部会计控制，采纳SAS1的定义 1979年，SEC要求公众公司在年度报告中增加管理层报告，对公司内部会计控制是否为FC