新金融工具准则应用指南解读——毕马威.pdf

毕马威解读新金融工具准则应用指南 重点关注内容 一.金融资产的分类 新金融工具准则改变了原准则下金融资产四分类的规定，要求企业根 据其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征，将金融资 产划分为以下三类： (i) 以摊余成本计量的金融资产； (ii) 以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产； (iii) 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。 根据应用指南，金融资产分类的流程总结如图 1 所示： 1 来源：财政部会计司编著的《企业会计准则第 22 号——金融工具确认和计量》应用 指南 2018 此外，应用指南对企业如何进行业务模式评估以及合同现金流量特征 测试提供了更多指引。例如：  企业应当在资产组合的层次上确定管理金融资产的业务模式，而不必 按照单个金融资产逐项确定。金融资产组合的层次应当反映企业管理 该金融资产的层次。  企业在进行合同现金流量特征测试时，应当分析金融资产合同各项条 款的影响，例如：  评估修正的货币时间价值；  分析导致合同现金流量的时间分布或金额变更的合同条款（如提前 还款特征）；  合同挂钩工具的特殊考虑；  评估有限追索特征是否限制了合同现金流量等。 如果合同现金流量特征不现实或仅构成极其微小的影响，则不影响金 融资产的分类。 企业可以将非交易性权益工具投资指定为以公允价值计量且其变动计 入其他综合收益的金融资产，应用指南对该处理进行了详细解释：  “权益工具”是指对于工具发行方来说，满足新金融工具准则中权 益工具定义的工具；  初始确认时，企业可基于单项非交易性权益工具投资进行指定；  企业在非同一控制下企业合并中确认的或有对价构成金融资产的， 不得指定。 二.金融工具的减值 新金融工具准则以“预期信用损失”减值模型代替了原准则下的“已 发生损失”减值模型。根据应用指南，金融工具减值的判断和处理流程总 结如图 2 所示： 2 来源：财政部会计司编著的《企业会计准则第 22 号——金融工具确认和计量》应用 指南 2018 应用指南将金融工具发生信用减值的过程分为三个阶段： （1 ）信用风险自初始确认后未显著增加（第一阶段）； （2 ）信用风险自初始确认后已显著增加但尚未发生信用减值（第二 阶段）； （3 ） 初始确认后发生信用减值（第三阶段）。 对于企业评估信用风险变化时可能需要考虑的因素，应用指南进行了 详细举例，包括内部价格指标的显著变化、外部市场指标的显著变化、内 外部信用评级的显著变化、逾期信息等 15 个因素，并通过示例说明了评估 信用风险是否显著增加的具体方法。 3 应用指南强调信用风险显著增加通常先于逾期发生，除非企业无法以 合理成本获得合理且有根据的前瞻性信息，否则企业不得仅依赖逾期信息 来确定信用风险是否显著增加。无论企业采用何种方式评估，逾期超过（含） 30 日，通常可以推定信用风险已显著增加。 在不违反新金融工具准则规定的预期信用损失计量方法应该反映的要 素的前提下，企业可在计量预期信用损失时运用简便方法。例如，对于应 收账款的预期信用损失，企业可参照历史信用损失经验，编制逾期天数与 违约损失率对照表，以此为基础计算预期信用损失。示例如下： 如果企业的历史经验表明不同细分客户群体发生损失的情况存在显著 差异，那么企业应当对客户群体进行恰当的分组，在分组基础上运用上述 简便方法。 三.会计科目的设置 应用指南就新金融工具准则下的相关会计科目设置提供了具体指引。 企业执行新金融工具准则，一般需要增设 “债权投资”、“债权投资减值 准备”、“其他债权投资” 、“其他权益工具投资”、“信用减值损失”、 “其他综合收益——信用减值准备”等科目，同时，应用指南就该等科目