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人力资源会计建立的理论必然性和计量的再探讨(一) 【摘要】本文中，通过企业合约发展、风险承担角色转移和人力资源的产权特征论证了人力资源会计建立的理论必然性。在对已有的人力资源会计计量研究成果上，我们对传统人力资源计量方法存在的缺陷进行了归纳总结，并从人力资源产权特性和人力资源价值创造机理两个方面揭示了计量困难的原因。得出了对人力资源会计信息进行披露的思路，概括了人力资源会计信息披露的内容。【关键词】人力资源会计计量披露无论是经济学、管理学，还是会计学，都较早提出了重视人力资本的观点：舒尔茨（1960）在担任美国经济学会会长的就职演说中提出：“……经济发展主要取决于人的质量，而不是取决于自然资源的丰富或资本存量的多寡……”。弗里德曼认为：企业所拥有的人力资本能够和物质资本一样提供未来收益，同时也应和物质资本一样计提折旧。早期的会计学家佩顿也提出忠诚的员工是比商品更为重要的资产，并提出，传统资产负债表忽视报告这项资产是一种严重的缺陷。企业管理学家赫曼森，从经济学中汲取营养，将人力资本理论引进会计学中，在其1964年“人力资本会计”一文中，最先提出人力资源会计概念。自此，理论界和实务界对人力资源会计进行了艰苦的探索和实验。到上世纪70年代末80年代初，人力资源会计已基本形成。之后，人力资源会计研究陷入低潮，并持续性遭受“冷遇”的格局，人力资源会计的发展反而落后于在其之后产生的商誉、不确定性和衍生金融工具，但是在这期间，人力资源会计的研究成果还是不断出现。人力资源会计理论研究取得了颇多成果，并且理论研究仍在持续，但是在实务中运用有限。出现这种现象的原因在于：人力资源会计确实有其建立的理论必然性，但是如何对人力资源进行可靠地计量却让理论界和实务界陷入了“欲罢而不能”的两难境地。以下，作者就在前人已形成的研究成果上，阐述建立人力资源会计的理论必然性，以引起企业管理当局和政府相关管理部门的足够重视，同时，针对已有的人力资源计量模型，探讨会计上如何体现人力资源的信息。一、人力资源会计建立的理论必然性（一）古典企业向现代企业的发展，使得人力资本走向企业的舞台中心在古典企业里，资本家集财务资本所有者和人力资本所有者于一身，在古典企业里用自身的财务资本聘用自己作为企业的经理和企业家。这就足以构成“资本家拥有古典企业”的认识论起源。早期经济发展中的“资本相对稀缺”也是在这种认识论上的判断。那么我们就要问，早期企业稀缺资本到底是资本家手中持有的财务资本，还是资本家身上拥有的人力资本？因为资本家合二为一的角色表现，使得只要稀缺财务资本和人力资本之一就都表现为资本的稀缺。著名经济史学家布劳代尔的研究给出了这个问题的答案，他指出：在以往任何一个经济时代都有“一些钱财找不到投资场所”，我们据此可以断言，“资本相对稀缺”指的是资本家作为经理和企业家所体现的人力资本，而非其持有的财务资本。经理和企业家人力资源稀缺导致了企业的创新不足、结构单一，经济发展程度与就业人口对就业岗位的需求不能匹配，工人的体力和技能一文不值，也就理所当然地出现了人力资源的“过剩”。随着现代企业组织的发展，经理和企业家的人力资本从“资本”这个笼统的概念里分离出来。企业组织的成长、企业面临市场范围的扩大和交易内容以及形式的复杂化，再加上这种分离具有经济上的有利可图，越来越使得这种分离成为必然。因此，拥有笼统“资本”的资本家逐渐被一分为二：一方面是单纯的财务资本所有者，另一方面是经理和企业家（管理者）人力资本的所有者。在这个过程中，单纯的非人力资本日益显示出他们“消极货币”的本性。古典企业向现代企业的发展，不但使经理和企业家人力资本从笼统“资本”的影子里走了出来，而且径直走向企业的舞台中心，成为了“积极货币”的持有者。根据斯蒂格勒和弗里德曼的观点：大企业的股东拥有自己财务资本的完全产权和控制权，他们通过股票买卖行使其产权；经理拥有对自己管理知识的完全产权和支配权，他们在高级劳务市场上买卖自己的管理知识和能力。股份公司并不是什么“所有权和经营权分离”，而是财务资本和经理知识能力资本这两种资本及其所有权之间的复杂合约。推广运用他们的观点，我们可以看到现代股份公司引起企业产权结构的真正重大的变化，使人力资本在现代企业里的相对地位的急剧上升，以及纯粹的财务资本的相对重要性下降。一方面，作为人力资本的一般劳务、专业技能、管理以及各种企业家才能能够变成独立可交易的要素进入企业合约；另一方面，各种人力资本及其所有权通过谈判，采取竞争和组合的不同方式，发展出超越“古典企业”的新组合和新形式。如何充分动员企业里的各种人力资本，成为有效利用财务资本的前提，也因此日益成为当代保持企业竞争力和生产力的中心问题。（二）风险的变化使得人力资本和财务资本的合作成为必要传统公司治理理论认为，财务资本与其所有者在自然