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试论审计证据的证明力
审计证据一般是指注册会计师在执行审计业务过程中,为形成审计
意见所获取的证据。从广义上说,审计证据应包括注册会计师在执行
审计、鉴证、验资等相关业务过程中获取用于证明审计事项真实情况
和过程的相关资料。
审计证据与审计风险密不可分,如果注册会计师获取的审计证据未
能满足对有关审计事项证明的需要,或者说缺乏应有的证明力,审计
风险就不可避免,它关系到审计工作的成败,是审计风险控制的核心。
一、影响审计证据证明力的几种不良现象
—是审计过程中的“程序现象”。表现为单纯追求审计程序到位,
审计范围面面俱到,做表面文章,忽视重点领域实质性的风险控制,
对潜在的风险抱有侥幸心理,对被审计单位虚假的会计信息视而不
见,甚至虚构未履行的审计程序,自欺欺人。走程序成了“玩”程序。
二是证据收集中的“数量现象”。其表现为,只注重审计证据的取得,
认为资料多总比资料少好,即所谓“油多不坏菜”。证据收集后未进
行必要的审核和筛选,甚至对审计证据与审计事项之间是否存在内在
联系或是否具有证据的基本属性缺乏应有的分析和识别。如对被审单
位提供的复印件未进行核对,即使有核对也是由被审验单位“自核”
或写个保证;采用的文件依据为非有权部门出具;查验的合同文书等
不具备主体资格或无行为能力;数据之间未衔接等。三是取证方式上
的“简化现象”。表现为应进行函证或实地查验等必要的审计程序时,
因时间、成本等原因而取消或直接实施不具有替代作用的其他审计程
序;现场审计的精力主要放在对被审计单位的账面数据作“搬家”式
的抄录,未能抽查足够数量的会计凭证予以验证说明,甚至在未能提
供必要的会计凭证时,仅依据会计账本或报表资料发表无保留意见或
持保留意见的审计报告;对实施程序未做记录或记录不符合要求等。
四是风险控制领域的“应付检查现象”。其特征是,将风险控制定位
于应付政府、行业监管部门对审计质量的检查,忽视法律诉讼或司法
调查等风险;表现为事后进行补制程序表、检查表,未进行实质性“三
级复核”;当事人应签章未签章或代签章未经被代理人授权甚至直接
由审计人员“代劳”等。
之所以存在上述现象,一是审计人员的风险意识不强,二是审计人
员对审计证据的基本属性和要求缺乏足够认识。
二、审计证据的基本属性
根据我国刑事、民事、行政三大诉讼法和审计准则的有关规定,结
合审计工作实际,具有证明力的审计证据应具有如下属性:
1 、合法性。指审计证据是否具备可采用性,只有符合法律规定的
形式或合法来源的证据才具有证据能力,否则将丧失证据资格。一是
形式要合法,按我国民事诉讼相关法规规定,证据分为实物证据、书
面证据、视听证据、口头证据、当事人陈述、鉴定和现场查验等证据,
审计证据也应该基本符合这些形式,法律上对证据形式必须履行相应
法律手续的,审计证据应当满足这些要求。如:不动产的权证应是有
权部门颁发的产权证书;按法律、法规规定,应当采用书面形式订立
的合同,就不能采用口头或其他形式;还有会计报表须经单位盖章及
法人代表签字并盖章等规定也属必要的“形式”。二审计证据的来源
要合法。包括审计证据的形成过程、收集方式和手段等,都要符合法
定程序。
2 、相关性。指证据与审计事项或审计目标之间有逻辑上的联系,
能够证明审计事项的存在或不存在。与审计事项或审计目标相关程度
越高,其证明力越强,相反,则证明力弱,甚至不能作为审计证据。
如实物资产的监盘结果只能用来证实实物的存在或毁损,而不能作为
证明其权属和计价的依据。
3 、真实性。指审计证据是否如实反映了审计事项或审计过程。一
是审计证据的内容真实。如证据是否为原件或原物;日期是否其发生
日;复印件、复制品与原物是否相符一致。无法与原件、原物核对的
复印件、复制品不能单独确认,无证明力。当然,受职权及技术手段
的限制,这里的真实以及上述的合法性只能是注册会计师能够识别的
范围。二是审计过程真实。审计是对会计确认进行再确认,注册会计
师未直接记录和参与企业的经济活动,只能根据经济活动产生的影响
和经过会计处理的资料,按照审计准则的要求,对已完成的审计程序
如实进行记录,体现其工作轨迹,以表明注册会计师是否做到应有的
职业谨慎。如果注册会计师为证明自己已抽查某个项目但实际并未实
施而编造的的工作底稿纪录,其审计证据则不具有真实性。
4 、可靠性。指审计证据反映审计事项客观现实的程度。审计证据
可靠性越强,其证明力越强。有的审计证据虽然有相同的客观属性,
但不同形式、不同来源以及不同时间上的审计证
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