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对销售赠送行为征收增值税的调查与思考

销售赠送行为是在市场经济不断发展

的基础上产生和发展起来的，是企业为扩大

销售而采取的特殊销售方式，即销售的同时

再赠送购买者事先约定的一些物品或有价

证券。我们常见的主要销售赠送形式有“买

一赠一”、“捆绑销售”、“购物赠券”等赠送

销售形式。经调查发现，现如今这样的销售

方式在商品流通环节已广泛存在，厂家有，

商家也有。针对如此变化多样的销售方式，

税收法规、文件中就如何征收增值税尚没有

明确的针对性解释。在《增值税暂行条例》

第四条仅对赠送有这样的规定：“将自产、

委托加工或外购的货物无偿赠送他人，应视

同销售”。那么上述这些新出现的销售方式

究竟是否属于赠送，是有偿还是无偿赠送？

这里的有偿和无偿又该如何界定？征税的

现状又如何？等等。不同的界定方法会对税

收产生很大影响，这些不仅直接影响到增值

税的征收，还将影响国家财政收入和经济的

发展与稳定。

现行《增值税暂行条例》还是1994

年税改时制定的，那时的市场经济还是不完

全的市场经济，不论商家还是厂家，销售方

式和手段都比较单一。但经过十年的发展，

今天我国的市场经济已经较为完善了，多种

经济体制、经营方式已经在各经济领域广泛

涌现，新业务、新事项的大量出现，要求税

收政策根据客观实际进行调整和补充。笔者

根据平时工作中的所见所闻，结合实例对销

售赠送征收增值税问题做一些分析探讨。

一、对销售赠送行为的分析

（一）“买一赠一”或“捆绑”销售赠送方

式

“买一赠一”或“捆绑”销售赠送，即消费

者在购买某件商品时可以免费得到某件赠

品或以远远低于赠品的价钱购买赠品。例

如：买一大桶油赠一小桶油；买一套化妆品

可以加20元另赠一瓶价值180元的洁面

乳。

1、首先看免费得到赠品的情况。对于

一般销售或赠送行为在企业财务处理和税

收政策问题上是明确的。但是此处的赠品该

如何看待，应否征税，如何征税呢？就以买

一大桶油赠一小桶油为例，就赠品（一小桶

油）本身而言，受赠者无须为赠品付款，假

如仅从字面看，该赠品应视为无偿赠送，按

《增值税暂行条例》第四条规定，应视同销

售缴纳增值税。但赠品表面上看是无偿，可

得到赠品的前提条件必须是先行购买，即只

有在消费者购买了指定商品之后，赠与行为

才会发生，即赠予是同销售同时发生，是销

售的附带行为，俗称“搭售”，所以这里的

赠予又可视为有偿赠予，整个销售行为可推

定为商业折扣或对原商品的降价销售。

2、其次再看低价购买赠品的情况。前面提

到的购买一套化妆品可以加20元另赠一瓶

洁面乳的例子。很显然消费者要想得到价值

180元的赠品必须付款20元，可见赠品表

现为有偿赠送，只不过赠品的价格比单独销

售价格有所降低而已，那么此种情况下赠品

的计税依据应如何确定呢，是以20元还是

180元为准呢？从案例中我们看出这里的

“降低”是有条件的，即你必须先行购买商

家指定的商品。既然是“有偿”又有“条件”，

那么确定赠品的计税依据如仍套用《增值税

暂行条例实施细则》第十六条的销售价格明

显偏低且无正当理由，应按同类货物的平均

销售价格确定销售额的规定，以180元为计

税依据，在执行上就明显有难度了。

（二）“消费返券”销售赠送形式

通常的做法是消费者可以根据消费金

额的不同得到不同面值的代金券，在固定范

围内消费时抵顶现金或用来换取固定商品。

1、销售赠券（或称代金券）销售形式

情况。例如：某商场在临近“十一”时搞促

销，采取销售商品赠送代金券的销售方法，

如顾客一次性消费满100元，可返一张50

元的代金券，此赠券可在该商场指定的范围

再次消费时抵顶现金50元。我们且将赠送

代金券和使用代金券分成两个环节来看。在

第一环节，商家对外赠送的代金券只是作为

一种商品销售打折的书面承诺，但究竟能否

兑现，要等到再次消费时。所以在此阶段的

代金券不应对已售商品的计税依据产生影

响，应按实际收取的价款计征增值税，而不

应扣除或加记代金券的金额。如上例，商场

赠券50元并未对此阶段的收入100元产生

任何影响，只是给消费者一个下次打折的承

诺，因此应按100元计提销项税金。第二环

节在使用阶段，即消费者在消费时使用代金

券，焦点问题应是收取的代金券如何处理，

是将其视为正常销售款还是作为折扣。视为

正常销售款的理由是，此阶段的销售并未打

折，是正常销售，代金券收