会计经验：营改增后的建筑企业发票控税策略：纳税人应在发生增值税纳税义务时开具发票.pdf

营改增后的建筑企业发票控税策略：纳税人应在发生增值税纳

税义务时开具发票

《增值税发票开具指南》第二章第一节第四条规定：纳税人应在发生增值税纳税

义务时开具发票。基于此规定，纳税人在没有发生增值税纳税义务时，不对外开

具发票，否则，企业提前缴纳增值税，将影响企业的现金流。下面以建筑企业的

质量保证金的发票开具和业主拖欠建筑企业工程款的发票开具为例进行分析。

 相关政策财税[2017]58号财政部税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的

通知

 （一）业主从工程款中扣除建筑企业质量保证金的税收风险及发票开具

 1、业主从工程款中扣除建筑企业质量保证金的税收风险分析

 《国家税务总局关于在境外提供建筑服务等有关问题的公告》（国家税务总局

公告2016年第69号）第四条规定：纳税人提供建筑服务，被工程发包方从应支

付的工程款中扣押的质押金、保证金，未开具发票的，以纳税人实际收到质押金、

保证金的当天为纳税义务发生时间。基于此规定，营改增后的建筑企业就业主或

发包方从其工程款中扣留的质量保证金的增值税纳税义务时间是：施工企业收到

发包方在质量保证金期限结束后退回质量保证金的当天。而建设方扣押总承包方

质量保证金的税收风险主要体现在：建设方与总承包方进行工程结算时，扣押的

质量保证金部分，总承包方给建设方开具增值税发票而提前缴纳增值税，占用了

企业的流动资金。

 2、业主或发包方扣押质量保证金的发票开具

 在建筑总承包合同中必须有单独的一项质量保证金条款，该条款必须明确：建

筑施工总承包企业应在项目工程竣工验收合格后的缺陷责任期内，认真履行合同

约定的责任，缺陷责任期满后，及时向建设单位（业主）申请返还工程质保金。

建设单位（业主）应及时向建造施工企业退还工程质保金（若缺陷责任期内出现

缺陷，则扣除相应的缺陷维修费用）。业主扣押质量保证金时，建筑施工企业的

应如何进行发票开具？分析如下：

 根据财税〔2016〕36号附件1：《营业税改征增值税试点实施办法》第四十五

条第（一）项的规定，施工企业增值税纳税义务时间具体规定如下：纳税人提供

应税服务并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为

开具发票的当天。而《国家税务总局关于在境外提供建筑服务等有关问题的公告》

（国家税务总局公告2016年第69号）第四条规定：纳税人提供建筑服务，被工

程发包方从应支付的工程款中扣押的质押金、保证金，未开具发票的，以纳税人

实际收到质押金、保证金的当天为纳税义务发生时间。

 基于以上税收政策规定，业主扣押质量保证金时，建筑施工企业发票开具可以

体现以下两种情况：

 第一种发票开具情况：建设方与总承包方进行工程结算时而扣押的质量保证金

部分，总承包方可以向发包方开具建筑服务业的增值税专用发票（当业主能够抵

扣增值税进项的情况下）或增值税普通发票（当业主不能抵扣增值税进项税的情

况下）。

 第二种发票开具情况：建设方与总承包方进行工程结算时而扣押的质量保证金

部分，总承包方可以等到发包方给建筑总承包方支付质押金、保证金时，再给发

包方开具建筑服务业的增值税专用发票（当业主能够抵扣增值税进项的情况下）

或增值税普通发票（当业主不能抵扣增值税进项税的情况下）。

 特别需要注意的是，根据国税函[2010]220号文件的规定，质量保证金部分没

有开具发票的情况下，房地产企业在土地增值税清算时，不可以扣除质量保证金

的部分成本。因此，当业主是房地产企业的情况下，房地产企业扣留建筑施工企

业的质量保证金部分，肯定要求建筑施工企业可具增值税发票。

 （二）业主或发包方支付和未支付工程进度款的增值税纳税义务、发票开具和

产值或收入确认方法

 1、建筑企业增值税纳税义务时间的法律分析

 根据财税〔2016〕36号附件1：《营业税改征增值税试点实施办法》第四十一

条的规定，施工企业增值税纳税义务时间具体规定如下：

 第一，纳税人提供应税服务并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；

先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形

资产或者不动产过程中或者完成后收到款项。

 取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合

同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动

产权属变更的当天。

 第二，纳税人提供建筑服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预

收款的当天。

 基于以上税收政策规定，施工企业与房地产企业或发包方进行工程进度结算，

增值税纳税义务时间为工程结算书签订之日