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《企业所得税暂行条例》解析之七——税额扣除

企业所得税的税额扣除，是指国家对企业来自境外所得依法征收所得税时，允许

企业将其已在境外缴纳的所得税税额从其应向本国缴纳的所得税税额中扣除。税

额扣除，是避免国际间对同一所得重复征税的一项重要措施，它能保证对同一笔

所得只征一次税；能比较彻底地消除国际间重复征税，平衡境外投资所得与境内

投资所得的税负，有利于国际投资；有利于维护各国的税收管辖权和经济利益。

 税额扣除有全额扣除与限额扣除，我国税法实行限额扣除。企业所得税法规定，

纳税人来源于中国境外的所得，已在境外缴纳的所得税税款，准予在汇总纳税时，

从其应纳税额中扣除，但是扣除额不得超过其境外所得依照中国税法规定计算的

应纳税额。

 所谓已在境外缴纳的所得税税款，是指纳税人来源于中国境外的所得，在境外

实际缴纳的所得税税款，不包括减免税或纳税后又得到补偿，以及由他人代为承

担的税款。

 一、境外所得已纳税额的扣除

 对纳税人境外投资、经营活动按所在国（地区）税法规定或者政府规定获得的

减免所得税，按以下办法处理：

 （一）纳税人在已与中国缔结避免双重征税协定的国家，按所在国（地区）税

法规定及政府规定获得的所得税减免税，由纳税人提供有关证明，经税务机关审

核后，视同已经缴纳所得税进行抵免。

 （二）对外经济合作企业承揽中国政府援外项目、当地国家（地区）的政府项

目、世界银行等世界性经济组织的援建项目和中国政府驻外使、领馆项目，获当

地国家（地区）政府减免所得税的，由纳税人提供有关证明，经税务机关审核后，

视同已经缴纳所得税进行抵免。

 境外所得依税法规定计算的应纳税额，是指纳税人的境外所得，依照企业所得

税法的有关规定，扣除为取得该项所得摊计的成本、费用以及损失，得出应纳税

所得额，据以计算的应纳税额。该应纳税额即为扣除限额，应当分国（地区）不

分项计算，其计算公式是：

 境外所得税税款扣除限额＝境内、境外所得按税法计算的应纳税总额×（来源

于某外国的所得÷境内、境外所得总额）

 纳税人来源于境外所得在境外实际缴纳的税款，低于按上述公式计算的扣除限

额的，可以从应纳税额中按实扣除；超过扣除限额的，其超过部分不得在本年度

的应纳税额中扣除，也不得列为费用支出，但可用以后年度税额扣除的余额补扣，

补扣期限最长不得超过5年。

 ［例4］某企业应纳税所得额为100万元，适用33%的企业所得税税率。另外，

该企业分别在A、B两国设有分支机构（我国与A、B两国已经缔结避免双重征税

协定），在A国分支机构的应纳税所得额为50万元，A国税率为30%；在B国的

分支机构的应纳税所得额为30万元，B国税率为35%.假设该企业在A、B两国所

得按我国税法计算的应纳税所得额和按A、B两国税法计算的应纳税所得额是一

致的，两个分支机构在A、B两国分别缴纳15万元和10.5万元的所得税。计算

该企业汇总在我国应缴纳的企业所得税税额。

 解：

 （1）该企业按我国税法计算的境内、境外所得的应纳税额

 应纳税额＝（100＋50＋30）×33%=59.4（万元）

 （2）A、B两国的扣除限额

 A国扣除限额＝59.4×[50÷（100＋50＋30）]

 ＝16.5（万元）

 B国扣除限额＝59.4×［30÷（100＋50＋30）］

 ＝9.9（万元）

 在A国缴纳的所得税为15万元，低于扣除限额16.5万元，可全额扣除。

 在B国缴纳的所得税为10.5万元，高于扣除限额9.9万元，其超过扣除限额

的部分0.6万元不能扣除。

 （3）在我国应缴纳的所得税

 应纳税额＝59.4－15-9.9＝34.5（万元）

 除上述分国不分项抵扣方法外，纳税人也可以采用定率抵扣的方法。企业可以

不区分免税或非免税项目，统一按境外应纳税所得额16.5%的比率抵扣。

 除允许纳税人对其来源于中国境外所得依法进行税额扣除外，企业所得税法还

规定，纳税人从其他企业分回的已经缴纳所得税的利润，其已缴纳的税额可以在

计算本企业所得税时予以调整。

 二、境内投资所得已纳税额的扣除

 境内投资所得主要是从投资的联营企业分回的税后利润和股份公司分回的股息。

税法规定，如投资方企业所得税税率低于联营企业，不退还已经缴纳的所得税；

如投资方企业所得税税率高于联营企业，投资方从联营企业分回的税后利润应按

规定还原后并入企业收入总额计算缴纳所得税。公式如下：

 来源于联营企业的应纳税所得额＝投资方分回的利润额÷（1-联营企业所得税

税率）