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【老会计经验】筹划代销细思量

一般情况下，增值税、营业税是平行关系，征收范围相互排斥，即对于某一种劳务，要么征增值税，要么征营业税，体现了税不重征且计税简便的立法精神。然而，在受托代销活动中，对受托方提供劳务获取的报酬，既征增值税，又征营业税。这种做法看来不尽合理，但税法目前就是这么规定的。企业需要通过筹划，细思量，巧安排，才能获取最大经济利益。

所谓代销货物，指受托方按照所签合同的要求，销售委托方的货物，并按照一定标准收取手续费。代销货物一般具有以下三个特点：代销货物的所有权属于委托方；受托方按委托方规定的条件（如价格）出售；货物的销售收入归委托方所有，受托方收取手续费。代销货物的关键在于，受托方以委托方的名义，从事销售委托方货物的活动，对代销货物发生的问题及法律责任由委托方负责。在实践中，也存在受托方以代销差价作为手续费的情况。

现行税法规定，销售代销货物视同销售，计算销售额和销项税额，属于增值税征收范围；受托方在代销过程中提供了劳务，收取一定的手续费，属于营业税征收范围。如果受托方将代销货物加价出售，仍与委托方按原价结算，以商品差价作为经营报酬，则此差价构成了代销货物的手续费，对此差价（不含增值税）仍须再征营业税。如果受托方将代销货物加价出售，仍与委托方按原价结算，另外收取手续费，则对此差价和手续费仍应再征营业税。由此可见，对于代销货物，不论如何与对方结算，也不论是否作为销售货物的价款或价外费用征收了增值税，仍应按规定征收营业税。这样，对受托方获取的手续费收入，要同时征收增值税和营业税。但选择不同的代销方式，双方会承担不同的税负。

例如：甲厂委托代销商乙公司销售羽绒服1万件，单件成本150元，乙公司按期与服装厂结清货款，双方城建税率7％，教育费附加征收率3％，不考虑所得税的影响，有以下四个方案可供选择。

方案一：乙公司是增值税一般纳税人，按含税价234元/件销售，取得甲厂开具的增值税专用发票，价款200元/件，税额34元/件，每件收取20元手续费作为其代销报酬，假设甲厂能够抵扣的增值税额为10万元。

则甲厂销售1万件羽绒服，每件实现增值税销项税额34元，合计34万元，减去10万元进项税额，应纳增值税24万元，城建税、教育费附加2.4万元，税负总额26.4万元，税前收益27.6万元。

乙公司的进项税额等于销项税额不缴增值税，但取得的手续费20万元应缴营业税1万元，城建税、教育费附加1000元，税负总额1.1万元，税前收益18.9万元。

方案二：乙公司是增值税一般纳税人，取得甲厂开具的增值税专用发票，价款180万元，税额30.6万元，商品差价作为乙公司代销手续费，其他条件与方案一相同。

则甲厂应纳增值税20.6万元，城建税、教育费附加2.06万元，税负总额22.66万元，税前收益27.94万元。

乙公司应纳增值税＝（200－180）#215;17％＝3.4（万元），营业税1万元，城建税、教育费附加0.44万元，税负总额4.84万元，税前收益18.56万元。

方案三：乙公司是增值税一般纳税人，取得甲厂开具的增值税专用发票，价款190万元，税额32.3万元；每件另收10元手续费，上述差价和手续费作为其代销报酬，其他条件同方案一。

则甲厂应纳增值税22.3万元，城建税、教育费附加2.23万元，税负总额24.53万元，税前收益27.77万元。乙公司应纳增值税1.7万元，营业税1万元，城建税、教育费附加0.27万元，税负总额2.97万元，税前收益18.73万元。

方案四：乙公司是小规模纳税人，其他条件同方案一。

则甲厂税负总额、税前收益同方案一。乙公司应纳增值税＝234#247;（1＋4％）#215;4％#215;1＝9（万元），营业税1万元，城建税、教育费附加1万元，税负总额11万元，税前收益18万元。

比较以上方案，对甲厂而言，收益基本上在27.6万元左右，不同的是承担的增值税不同，方案一为26.4万元，方案二为22.66万元，方案三为27.77万元。如果甲厂在代销活动中处于主导地位，在保持既定市场份额和销售网络的情况下，选择税负最小的方案二对其有利；对乙公司而言，收益基本在18.50万元左右，方案一的税负为1.1万元，方案二的税负为4.84万元，方案三的税负为2.97万元，方案四的税负为11万元，如果乙公司在代销活动中处于主导地位，在能够保持品种质量和供货渠道的情况下，选择方案一对其有利。

从甲厂和乙公司的税负总额看，方案一、方案二、方案三中，乙公司作为增值税一般纳税人，其税负均为27.5万元，显然没有差别。方案四中，乙公司为小规模纳税人，两者税负总额高达37.4万元，不宜选择。

现代理财学有一个重要原则叫双方交易原则，其基本含义是，每一项交易都至少存在两方，一方根据自己的