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第8章审计模式变迁厦门大学会计系陈汉文

目录审计模式变迁：背景、历程与动因审计模式在中国的发展风险导向审计模式的理论研究机会

学习目的与要求审计模式是审计导向性目标、范围和方法等要素的组合，其发展经历了账项基础审计、制度基础审计和风险导向审计三个阶段。审计模式的变迁历程是独立审计发展史的重要组成部分，反映了在不同的历史时期，独立审计理念的变化以及它是如何通过规划和设计工作流程以达成审计目标和实现审计职能的。通过本章的学习，应该了解与掌握的内容包括：（1）审计模式的变迁的背景和历程；（2）不同审计模式的基本内涵以及它们之间的区别和联系；（3）审计模式演进的动因；（4）审计模式在我国的发展和应用；（5）现代风险导向审计的发展与我国审计准则的国际趋同。

概述审计模式是审计导向性目标、范围和方法等要素的组合，它界说了如何分配审计资源，如何控制审计风险和规划审计程序，如何收集审计证据以及如何形成审计结论等问题。纵观独立审计的发展史，审计模式的发展大致经历了账项基础审计、制度基础审计以及风险导向审计三个阶段，每一种审计模式都有其产生的社会历史背景，同时也都具有特定的丰富内涵。

第一节审计模式变迁：背景、历程与动因?一账项基础审计的产生?二制度基础审计的形成?三风险导向审计的兴起?四审计模式演进的动因

一、账项基础审计的产生账项基础审计（Transaction-BasedAuditing）也被称为数据导向审计（Data-OrientedAuditing），是审计模式发展的初始阶段，它是以凭单审核为重心，以审查账目有无错弊为目标，以数据的可信性为着眼点，从会计科目入手所构成的一个完整的方法模式。从历史演进过程来看，这一阶段包括两个时期：古代审计及英国详细审计时期、美国资产负债表审计及财务报表审计初期。

（一）古代审计及英国详细审计时期13、14世纪在合伙企业中，未参与经营管理的合伙人需要了解掌握企业的财务情况，以维护其投资利益；而参与经营管理的合伙人有责任向他们证明合伙契约得到了认真地履行，利润的计算和分配是正确合理的。审计需求对财产经管者的诚实性进行检查，也即检查受托人个人的正直性而不是检查会计账簿的质量。只有在认为可能存在舞弊行为的情况下才对簿记的正确性加以验证。审计目标

（一）古代审计及英国详细审计时期19世纪股份公司出现并迅速发展，进一步加剧了财产所有权和经营权的分离，隐含着经营管理人员为谋取私利而可能损害所有者利益的风险。审计需求审计目标替股东们查找经营管理人员可能存在的舞弊欺诈行为。在审计发展初期，审计范围还仅仅局限于凭证、账簿和报表，也没有形成专门的审计方法。审计范围和方法以交易为基础，进行账证、账账以及账表之间的稽查和核对，在详细审查的基础上据以判断是否存在舞弊性行为或技术性差错。审计业务活动的开展

（二）美国资产负债表审计及财务报表审计初期20世纪初期企业合并银行贷款资产负债表审计所得税的普遍推行1908年美国银行协会信贷信息委员会提出“应向资产负债表经注册会计师审计的借款人提供优惠贷款”的建议

（二）美国资产负债表审计及财务报表审计初期20世纪30年代以后企业的资金来源开始逐步从银行转向股票和债券市场投资者范围的扩大使得企业管理当局的受托责任从原来主要对少数股东及银行负责，转向其他众多利益相关者财务报表审计美国1933年《证券法》和1934年《证券交易法》的颁布实施美国会计师协会与证券交易委员会合作的特别委员会1934年发表《股份公司报表审计》1936年发布修订版《独立注册会计师对财务报表的审查》

（二）美国资产负债表审计及财务报表审计初期编制账龄分析表使用函证技术等审计方法抽样方法的出现：任意抽样判断抽样会计凭证、账簿和报表审计范围内部控制（迪克西、蒙哥马利、鄂歌勒斯登）

二、制度基础审计的形成制度基础审计（System-basedAuditingapproach）又称系统导向审计，是继账项基础审计模式之后一种新的财务审计模式。它以对被审计单位内部控制的评价为基础，以验证财务报表的公允性为审计目标。它的产生与内部控制理论的发展和审计目标的转变密不可分，审计理念亦因此发生了根本性的变化，从而带动了审计技术、程序、方法的发展。

（一）内部控制与审计的结合尽管审计理论对内部控制的重视自本世纪初就开始了，但在实务工作中审计人员并没有把两者直接联系在一起，这种情况直到30年代后才发生一些改变。部分实务工作者开始认识到，研究一个客户的内部牵制系统，特别是会计控制系统，考虑其工作流程和自我检查的效果可以有效地确定客户会计制度的可靠性程度，然后可以根据内部牵制的效果来决定抽样范围，从而制定出既有效率又有效果的审计程序。

（一）内部控制与审计的结合v30年代末美国麦克森·罗宾斯（McKessonRobbins）公司破