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审计风险与风险导向审计的文献综述

20世纪80年代以来，由于不断受到诉讼的威胁，英美等西

方国家的民间审计已发展到了通过评价审计风险制定审计战

略计划的风险基础审计阶段。到目前为止，审计风险对大多数

审计人员而言是个既熟悉又陌生的概念。说其熟悉，是因为80

年代以来，会计师职业界面临日益严峻的商业风险(business

risk)，使审计风险的使用频率相当高，尤其是近年来我国发

生了几起重大的审计人员违规的案例后更是如此。对大多数人

来说，审计风险是个常用词，凭直觉就可以知道它是因审计而

产生的风险，因此审计风险似乎是个不用解释就能自明其义的

概念。说其陌生，是它未能引起人们足够的注意，没有把审计

风险作为一个整体来研究，也没有从职业的角度来认识审计风

险，甚至搞不清楚这一概念包括的内容，更说不上深入理解

和分析其内在机制了。本文主要综述国内外有关审计风险及

风险导向审计的文献，以其对它们有全面的认识。

—、审计风险的含义

风险概念虽然是从其他学科引进的，但在审计领域内已获得

了新的含义，需要与审计的特点联系起来，才能解释审计风险这

一概念。对审计风险的含义，国内外有许多学者作了积极的探索，

并最终使审计风险模型被会计师职业界，如美国注册会计师协会

（AmericanInstituteofCertifiedPublicAccountants,简称

AICPA）等认可，并成为审计过程的核心内容。尽管审计风险模型

已达成共识，但审计风险的含义是什么？不同的人由于所站的角

度不一样，结论也并非完全一致，如：

《柯勒会计辞典》(Korlers’DictionaryAccountants)对审

计风险的解释：一是已鉴证的财务报表，实际上未能按公认会计

原则公允地反映被审单位财务状况和经营成果的可能性；二是在

被审单位或审计范围中存在一个重要错误，而未被审计人员察觉

①

的可能性。

美国注册会计师协会（AICPA）认为：审计风险是审计人员对

②

于存在重大错报的财务报表未能适当地发表他的意见的风险。

加拿大特许会计师协会（CanadalnstituteofCertified

Accountants，简称CICA)的观点是：审计风险是审计程序末能察

③

觉出重大错误的风险。

《国际审计准则》认为：审计风险是指审计人员对实质上误报

的财务资料可能提供不适当意见的那种风险。例如，审计人员在

那些他们所不知道的情况下，可能对实质上错报的财务报表提供

④

了无保留意见。

A.A阿伦斯（AlvinA.Arens）和J．K洛贝克

(JamesK．Loebbecke)认为：审计风险是在财务报表事实上有

重大错误时，审计人员认为财务报表公允表达，并因此提出无

⑤

保留意见的风险。

上述有关审计风险的概念，都有一个共同的特点，认为审

计风险是指财务报表没有公允的揭示而审计人员认为已公允

的揭示的风险。其实，这种定义方法只是为了给实务中的具体

操作提供可行的指南，而不是从一般的理论意义上探讨，甚至

实务中对审计风险的理解也超出此范围，因而只能说明审计风

险的表面现象，而未触及审计风险最本质的东西。徐政旦和胡

春元在概括上述的基础上，结合实务的发展，认为，将审计风

险概括地表示为未能觉察出重大错误的风险，只是最狭义的审

计风险，而审计风险本身具有更广泛的含义，可以从三个层次

上来说明：第一层是未能觉察出重大错误的风险。第二层是发

表了一个不适当的意见的风险。审计风险是“主观”与“客观”

的一种偏离，那么就有可能从两个方向发生偏离：一是把客观

上是正确的东西判断为错误的，给予否定，也就是α风险；二

是把客观上是错误的东西判断为正确的，加以肯定，也就是β

风险。因而，从理论探讨来说，α风险也是审计风险的内容之

一，仅是因为不太可能发生，而在实务中几乎可以不予考虑。

第三层是审计风险可以理