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成本会计发展的九大历史规律

【摘要】本文基于一种广阔的社会视角，以成本会计发展中所

涉及的重大问题为主线进行归纳性研究，以阐明成本会计发展的基本

规律。笔者认为，成本的资源耗费实质导致了成本问题永久且深刻的

社会意义；不论在方法技术层面，还是实际控制和理论层面，成本会

计的发展永远处在强劲的持续状态。因此，成本核算与控制始终具有

重要的实践意义。

【关键词】成本会计；核算与控制；规律性；社会成本

成本会计是会计学科中一个十分重要的领域。其重要性之缘由，

除了自身与微观经济中企业实体的财务报告目的相联系，关系企业的

存亡延续之外，更在于其突出的宏观意义。在人类历史的发展进程中，

成本问题始终备受关注，根本原因在于成本的资源耗费实质。这一质

的规定性，导致了成本问题永久且深刻的社会意义。

以往关于成本会计史的研究，多关注其发生与发展的微观意义，

侧重于从企业个体层面进行研究，把成本会计作为企业内部核算与控

制的一种技术方法，并将研究的时间范围局限在产业革命至20世纪初

这样一个较短的时期内，从而具有明显的局限性。进入20世纪以来的

环境变化促使人们对成本问题进行了更深层次的思考。新制度经济学

中关于交易成本和社会成本问题的讨论，将成本作为社会制度决定的

解释因子进行研究，对包括会计学在内的多门学科产生了很大影响。

然而，迄今为止，会计界关于成本及成本会计问题的研究，依然多受

传统研究的影响而普遍采取较为偏狭的视野，不但对全面、系统地理

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解成本会计的历史发展造成不便，使20世纪以来会计学中成本观念和

成本会计方法所发生的各种变化变得难以理解，而且也为研究目前现

实问题，乃至预测成本会计的未来发展趋势造成了困难。

从本质上来看，成本会计是成本核算与成本控制的聚合体。作为

一种在人类社会组织中具有普遍意义的实践活动，它具有特殊的历史

一贯性和继承性。伴随人类社会历史的演进，成本核算与控制产生并

发展，既形成了一定的属于自身所特有的规律，也具有一些不同于一

般的发展特点。本文基于一种广阔的社会视角，以成本会计发展中所

涉及的重大问题为主线进行归纳性研究，以阐明成本会计发展的基本

规律。这些规律无疑成为理解成本观念之社会经济意义，理解会计学

中成本观念的演进及成本会计现实变化的重要基础。对于规划未来社

会经济发展中的许多重大问题及关系，亦将具有重要的基础性意义。

一、成本观念发展演进规律

在人类社会生活中，成本观念具有悠久的历史。然而，具有科学

意义的成本观念的形成却是工业社会的产物。它随着工业社会的产生

而产生，伴随着工业社会里工厂生产、商品货币经济的演进，乃至市

场经济的演进而演进。至现代社会，科学而完善的成本观念进一步支

配了成本核算与成本控制的持续发展。

对成本因素的考虑，早在有组织的人类活动开始之初，就已经以

原始而简单的形式体现出来。早期人类活动中的成本核算与控制，在

大的方面是融合在社会组织与社会制度结构的演进之中的；在具体层

面则表现得相对简陋，其核心是一个十分质朴的“节用”观念。在“节

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用”观念支配下，各种经营、管理活动中，大都把对费用支出问题的

考虑，混同地与利益问题联系在一起。古代中国中央集权框架下所形

成的“节用”思想，作为成本控制思想的早期表现形式，曾经达到了

较高水平，并对后世成本控制的产生与发展发生了重要影响。直至汉

代以前，以节用为核心的费用核算和“节用”思想，大多体现在官厅

组织制度建设与官营工商业活动的组织管理之中。这是和国家在整个

社会经济中的地位分不开的。这一时期只是考虑如何节省费用，而无

明确的成本概念。根据史料考证，直至王莽统治时期（公元8年至公

元23年），才开始有对成本、费用和盈利概念的初步区分。《汉书·食

货志》中的酒榷之论以及关于“除其本，计其利，十一分之”和“欲

贷以治产业者，均授之，除其费，计所得受息