第25章 合并财务报表(1).doc

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第二十五章合并财务报表

合并财务报表概述

一、合并财务报表的目的、作用及特点

(一)合并财务报表的编制目的

合并财务报表：是以母子公司所组成的企业集团为会计主体，以母子公司的个别财务报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。

合并财务报表的性质：将具有控股关系的企业集团作为一个报告主体，以该报告主体为会计主体来对外提供财务报告，该报告主体不是法律主体。

1．合并财务报表的编制目的：满足会计信息使用者对企业集团的会计信息需求。

2.合并财务报表的作用：可在一定程度上限制利用控制关系，进行关联交易，粉饰财务报表的行为。

(三)合并财务报表的特点

1．企业集团是会计主体，不是法律主体。

2．企业集团是报告主体。企业集团不设设账薄，只编制报表，合并财务报表的编制依据是母子公司个别财务报表，不是母子公司的账薄。

3．合并财务报表由母公司编制。

4．合并财务报表的编制方法：调整、抵消、合并。不同于汇总财务报表(不抵消，只合并)。

编制合并财务报表，应站在企业集团的角度，在抵消母子公司个别财务报表中的集团内部交易(母子公司之间以及各子公司之间的交易)基础上，合并母子公司个别报表中相同项目。合并财务报表的关键在于编制抵消分录。

二、合并范围的确定

P506控制：……。1~4。

三、母公司和子公司的定义

(一)母公司

(二)子公司

四、控制标准的具体应用

(一)半数以上表决权(定量标准)：……P507-508。

1.直接拥有。

2.间接拥有：通过子公司对子公司的子公司拥有50%以上有表决权股份。如A公司拥有B公司70%的股份，而B公司拥有C公司70%的股份，则A公司通过其子公司B，间接拥有C公司70%的股份(A公司对B公司的控制)，C公司也是A的子公司，应纳入A公司的合并范围。

注：A公司间接拥有C公司的股份，是以B公司是A的子公司为前提的。上例中，若A公司只拥有B公司40%的股份，则不能将C公司作为A的子公司，不能纳入A公司的合并范围。

3.直接加间接合计拥有：如A公司拥有B公司70%的股份，拥有C公司35%的股份；B公司拥有C公司30%的股份。由于A公司直接拥有C公司35%的股份，通过B公司间接持有C公司30%的股份，合计持有C公司65%的股份，所以C公司也是A的子公司，应纳入A公司的合并范围。

4.拥有半数以上表决权，但有证据表明不能控制的被投资企业不应纳入合并范围。

比如，P公司拥有S公司70%的表决权，但S公司已被政策有关部门接管，则P公司已失去对S公司控制权，P、S不是母子公司关系，S公司不纳入P公司的合并范围。

(二)半数以下表决权(定性标准)：

1.通过与被投资企业的其他投资者之间的协议，持有被投资企业半数以上的表决权。

2.根据公司章程或协议，有权控制被投资企业的财务和经营政策。

3.有权任免被投资企业董事会等类似权力机构的多数成员。

4.在被投资企业的董事会或类似权力机构会议上有半数以上的表决权。

5.满足上述4条件之一，但有证据表明不能控制的被投资企业不应纳入合并范围。

P520比如，……，P公司与第二大股东共同控制S5公司(合营企业)。

(三)潜在表决权：当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证。

(四)母公司控制的特殊目的主体

五、所有子公司都应纳入母公司合并财务报表的合并范围

母公司应将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围：不论……P511。只要是母公司控制的企业或主体，则是其子公司，则纳入母公司合并范围。

无论是定量标准还是定性标准，都是“实际控制”。只有实际控制，才能将资产合并进来(资产是企业拥有和控制的经济资源)。因此，对其无法实施控制的企业，就不能纳入合并范围。

(一)已宣告被清理整顿的原子公司。(已失去控制)

(二)已宣告破产的原子公司。(已失去控制)

(三)母公司不能控制的其他被投资企业。如：合营企业、联营企业等。(未达到控制)

第二节合并财务报表的编制程序

一、编制合并工作底稿

按利润表、所有者权益变动表、资产负债表、现金流量表项目顺序排列(P519~526表25-4)。

二、将母子公司个别财务报表数据过入工作底稿

三、编制调整与抵消分录：理解每笔调整抵消分录在工作底稿的位置，其所起的作用是什么。

四、计算合并金额

五、填列合并财务报表

第三(补充)节合并(购买)日的合并财务报表

一、合并财务报表的调整与抵消

(一)个别财务报表的调整

1.同一控制下控股合并取得的子公司

母公司个别报表的调整：以母公司的“资本公积-资本或股本溢价”为限，根据子公司合并前的留存收益中属于母公司的份额，将母公司的资本公积转入留存收益。

2.非同一控制下控股合并取得的子公司

子公司个别报表的调整：将购买日子公司个别报表各项净资产账