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航空公司运用作业成本法可行性分析

作业成本法（以下简称ABC法）理论自20世纪80年代形成以来，作为一种挑

战传统管理理念的新思想和先进方法，在西方国家得到比较广泛的接受和应用。

近年来中国在实际应用方面也进行了一些探索，如：王平心主持研究的“适应先

进制造系统的作业会计研究”课题；林斌等人发表的“作业成本法在中国铁路运

输企业应用的案例研究”论文等。

一、作业成本法基本原理解

ABC法认为：“由于作业消耗了资源，产出消耗了作业，因此资源应该通

过资源动因分配给作业形成作业成本，而作业成本应通过作业动因分配给产出

①。”ABC法基本概念和工作原理主要包括：

1、定义作业。

作业是建立ABC法系统的基本概念，作业是企业为提供一定量的产品或劳

务所消耗的人力、技术、原材料、方法和环境等的集合体。

应用ABC法，首先要对企业投入产出过程中的作业环节进行分析和定义，确认

出可量化性的、能反映资源消耗结果的作业行为。例如：航空公司可以将生产运

营过程中的各生产环节，如航空器材采购和存储、飞机维修、生产飞行、旅客客

舱服务等划分为不同的成本作业单位；也可按各架飞机完成月内飞行任务所需各

项服务划归为一个成本作业单位；也可按航线划分作业。

2、建立作业中心及成本库。

作业中心是一系列相互联系、能够实现某种特定功能的作业集合。如：机

务维修作业是由：航前航后维护、A检、B检等次级作业组成，它们可以归类为

机务维修作业中心。把由这些作业消耗的资源费用归集起来，就形成作业成本库。

3、分析成本要素，确定成本动因。

成本动因是ABC法的核心范畴。成本动因可以理解为：成本形成的起因，

是影响成本水平、确定成本归属的决定性因素。作业成本系统的建立要从分析每

一项资源消耗的形成类型入手，通过对资源消耗和作业中心进行测试，弄清各产

品的成本要素构成内容，在诸多成本要素中选择最具代表性的要素，确定为成本

动因。

4、归集和分配成本，形成产出价值。

在ABC法下，成本的归集和分配过程可以图示为：

通过分配到通过分配到

二、航空公司成本构成特点

航空公司是物质生产部门，其产品通常表述为：一定时间内完成一定数量

的旅客、行李、货物和邮件的空间位移。产品的计量单位表示为“吨公里”。目

前在中国航空公司，运输产品成本普遍以机型为单位进行归集和核算，然后按各

机型单位吨公里（或单位飞行小时）成本分摊、计算航线成本，与航线收入配比，

以报表形式进行效益分析和报告。成本核算方法采用制造成本法，即将运输生产

过程中发生的成本费用分类为：运输成本和期间费用，运输成本又分为直接营运

费和间接营运费。由于航空运输生产的特殊性，由此形成独特的航空运输成本内

容，主要表现为：

1、资金成本投入较大。

航空公司是资金和技术密集型企业，先期资金投入较大，形成的沉没成本

较多，在航空公司总运营成本中占有较大的比重。如：为进行生产购置飞机、发

动机或融资（经营）租赁飞机支付的费用；为进行飞机维护和保养而发生的采购

和储备航空器材存货费用；飞行人员和机务维修人员技术培训费用等等。

2、需要摊销的运输成本费用占有较高比例。

航空公司的产品核算对象是机型、机号、航线或航段，核算单位是运输“吨

公里”，不同机型核算的“吨公里”成本不同、同一机型不同机号、航线或航段

核算的“吨公里”成本也不同。核算对象越深入，核算越细化，需要摊销的成本

费用越多。除去生产飞行中发生的航空油料消耗费用、飞机供应品费用和起降费

用外，基本都属于待摊销费用。

3、期间费用与运输生产关系紧密。

按照制造成本法规定，航空运输企业成本费用分为“制造成本”和“期间

费用”两部分。航空运输生产飞行过程中发生的各项费用汇集形成制造成本，以

此计算机型成本和单位成本（即吨公里成本）、考核企业的成本效益。企业管理

和组织生产经营活动所发生的管理费用、业务销售过程中发生的销售费用、以及

企业筹集资金所发生的财务费用，作为期间费用计入当期损益。但是，由于航空

公司运输经营的特点，“期间费用”在企业整个成本费用中占较大的比率，而且

“期间费用”有相当一大部分是与运输生产飞行有关的费用。例如，在大部分航

空公司的“财务费用”中，有相当大的费用是融资租赁飞机所发生的利息支出和

汇兑损失，这些费用都与航空运输