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投资性房地产准则若干问题浅析_投资性房地产准则解释

摘要：2007年实施的《企业会计准则第3号―投资性房地产》新准

则与旧准则比较起来，对投资性房地产有突破性的规定，也给企业特别是

房地产企业带来了巨大的影响。本文从投资性房地产概念的界定，后续计

量模式以及模式变更三个方面的论述来探析投资性房地产准则的相关问题。

关键词：投资性房地产概念界定后续计量模式模式变更

21世纪以来，随着社会经济的发展，我国的房地产业的发展有了质

的飞跃，资金的巨大投入和刚性需求的增大更使得许多个人和企业将投资

房地产作为其资产增值的重要手段。由于我国房地产业发展后劲大，房地

产在未来很长一段时间，不仅不会因为折旧而减损市场价值，反而会因为

巨大的投资潜力不断升值，与一般的企业固定资产有很大区别，因此，

2006年新颁布企业会计准则（以下简称新准则）突破性地将投资性房地

产与企业自用的房地产和房地产开发企业作为存货的房地产区别开来，要

求将投资性房地产单独作为一项资产核算和反映。所以,在此，很有必要

对新准则的一些新规定做相应的探讨。

一、概念的界定

根据新准则的规定，投资性房地产是指为赚取租金或资本增值或两者

兼有而持有的房地产。投资性房地产应该单独计量和出售,具体包括三种

情况：一是已出租的土地使用权；二是持有并准备增值后转让的土地使用

权；三是企业拥有并已出租的建筑物。而将自用房地产、作为存货的房地

产排除在投资性房地产项目外。

对于投资性房地产，我们在理解时需要注意将其与投资性的房地产区

别开来，前者是一个专门的会计术语，后者主要与房地产的对外投资有关，

两者容易混淆。因此，在使用这个概念在时容易产生歧义。

投资性房地产包括持有并准备增值后转让的土地使用权，但根据我国

的相关法律规定，企业在获取土地使用权时必须明确土地的用途，在增值

后将其出租，俗称“炒地皮”，这在我国是不被允许的。而且，《企业会

计准则―――应用指南》中规定，根据国家有关法律认定的闲置土地，不

属于持有并准备增值后转让的情形。因此，在我国将企业持有并准备增值

后转让的土地使用权作为一项独立的投资性房地产进行会计核算缺乏基础

和现实意义。

当然这一概念的提出也有其实质的意义，在旧的会计准则中，并没有

将企业拥有的投资性房地产与自用房地产想区别。但在现实中，许多企业

是持有投资性房地产的，鉴于两类房地产在会计处理上的巨大差异以及各

自给企业现金流量方式带来的不同影响，将投资性房地产与企业自用房地

产区别对待，有利于反应企业不同房地产的构成情况以及各自的经营成果，

也有利于提高企业会计信息的相关性，为会计信息的使用者作出科学的决

策提供了更好的依据。

二、后续计量模式

投资性房地产与自用房地产的最大区别就在于后续计量上。新准则中

规定，企业通常采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，在满足一定

条件下，也可以采取公允价值模式，但要求同一企业必须采用同一种模式

对该企业所有的投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种不同的模

式。

采用成本模式应当按月或期计提折旧，摊销，如果存在减值情形时，

还需进行减值测试，实施计提减值，并且已经做出计提减值的投资产房地

产的价值又得以恢复，也不得转回。

将公允价值模式引入投资性房地产的后续计量是该新准则的一大亮点，

也基本实现了与国际会计准的趋同。之所以是基本实现，是因为，对于企

业采用公允价值模式计量有其严格的要求和条件。新准则规定，必须有确

凿的证据表明，投资性房地产的公允价值持续可靠的情况下，才能采用公

允价值模式对投资性房地产进行后续计量。新准则第十条规定，采用公允

价值模式同时还需满足两个条件：一是投资性房地产所在地有活跃的房地

产交易市场；二是企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的

市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估

计。在公允价值模式下，不对投资性房地产计提折旧，也不进行摊销，而

应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公

允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。

两种模式的计量基础迥异，会计处理也截然不同，因此规定，在实务

中，同一企业只能采用一种模式对其投资性房地产实施后续计量，避免计

量上的前后矛盾，有利于增强数据间的关联性与可比性。那么，这两种模

式的根本性区别在哪？下面我们将以投资性房地产公允价值升值为经济背

景，通过实证进行分析。

例如：2007年6月，A企业打算搬迁到新建的办公楼，