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国家税务总局

作者：

来源：《财会学习》2015年第04期

◆政策背景

近年来，作为G20成员国，我国积极实施和探索落实OECD（经济合作与发展组织）推

行的税基侵蚀和利润转移（BEPS）行动计划和打击国际逃避税。所谓税基侵蚀和利润转移

（BEPS），是指利用不同税收管辖区的税制差异和规则错配进行税收筹划的策略，其目的是

人为造成应税利润“消失”或将利润转移到没有或几乎没有实质经营活动的低税负国家（地

区），从而达到不交或少交企业所得税的目的。面对不断增多的跨境交易和潜在的利润转移安

排，我国税务机关不断加大对国际逃避税的管理和打击力度。

在此背景下，去年7月底，国家税务总局发布《关于对外支付大额费用反避税调查的通

知》（税总办发[2014]146号；以下简称“146号文”）要求各地税务机关对跨国公司在中国境内

的子公司向境外关联方大额支付费用情况开展摸底排查，并将排查情况上报总局。在排查情况

的基础上，2015年3月18日，国家税务总局出台了《关于企业向境外关联方支付费用有关企

业所得税问题的公告》（国家税务总局公告2015年第16号；以下简称“16号公告”），进一步

明确了企业向境外关联方支付费用的所得税税前扣除问题，也为税务机关强化对外支付费用的

反避税管理明确了部分执行口径及方式。16号公告自发布之日起施行。

◆16号公告的法律依据

号公告依据16的上位法是《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例。《企业所得

税法》第四十一条：“企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者

其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。”即特别纳税调整。

特别纳税调整，是与一般纳税调整相对的概念。特别纳税调整聚焦于审查企业与关联方之

间的关联交易是否因不符合独立交易原则而导致少缴中国的税款。而一般纳税调整则侧重于企

业与第三方（不限于关联方）之间的交易是否真实、合理和是否与生产经营相关。

号公告16制定依据中并未提及《特别纳税调整实施办法（试行）》（国税发[2009]2

号），但我们认为，该文件的规定对于16号公告的具体执行仍然具有指导意义。

◆“不得扣除”的四项费用

号公告最引16人注目的是四项“不得扣除”：

企业·向未履行功能、承担风险，无实质性经营活动的境外关联方支付的费用，在计算企

业应纳税所得额时不得扣除；

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企业因接受境外关联方提供劳务而支付费用，该劳务应当能够使企业获得直接或者间接·

经济利益，否则在计算企业应纳税所得额时不得扣除；

企业向仅拥有无形资产法律所有权而未对其价值创造做出贡献的关联方支付特许权使用·

费，不符合独立交易原则的，在计算企业应纳税所得额时不得扣除；

企业以融资上市为主要目的，在境外成立控股公司或者融资公司，因融资上市活动所产·

生的附带利益向境外关联方支付的特许权使用费，在计算企业应纳税所得额时不得扣除。

其中，第一项可以看作是原则性规定。简单说，企业向不合格的“境外关联方”支付任何费

用都可能被中国税务机关认定为“不符合独立交易原则”，而不允许企业在所得税前列支该费

用。

依据企业所得税法及实施条例的相关规定，上述四类情形明显属于特别纳税调整管理事

项。税务机关需要通过可比非受控价格等方法努力证明其定价偏离独立交易原则，并比照独立

交易定价对其关联交易价格进行有利于税务机关的调整；纳税人则努力证明其关联交易定价符

合独立交易原则。

然而，16号公告将上述四项费用直接被认定为不能在所得税税前列支，使得税务机关在

特定情况下可以摆脱繁琐的转让定价价格分析，有助于提高税务机关工作效率，但是程序上有

“简单粗暴”之嫌，在具体执行极可能造成争议。《企业所得税法》第八条明确规定：企业实际

发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计

算应纳税所得额时扣除。16号公告的规定显然涉嫌违反上位法。相关企业应重视该问题，在

面临相应情况时，可以考虑通过行政或者司法途径维护企业的合法权益。

◆劳务费用