新会计准则第3号──投资性房地产 .pdfVIP

新会计准则第3号──投资性房地产

⼀、概述

投资性房地产是指以赚取租⾦或资本增值为⽬的⽽持有的房地产。《国际会计准则第40号——投资性房地产》将房地产的范

围定义为房屋和⼟地，⽽在中国，⼟地所有权归国家或集体所有，企业只能取得⼟地使⽤权。因此，本准则中的房地产实际上

指的是⼟地使⽤权“”和建筑物。

投资性房地产和⾃⽤房地产在实物形态上完全相同，例如都表现为⼟地使⽤权、建筑物或构建物等，但在产⽣现⾦流量的⽅式

上具有各⾃的特点和显著的差异。房地产投资是为了赚取租⾦或资本增值，或两者兼有。因此，投资性房地产产⽣的现⾦流量

在很⼤程度上独⽴于企业持有的其它资产，⽽⾃⽤房地产必须与其他资产如⽣产设备、原材料、⼈⼒资源等相结合才能产⽣现

⾦流量。根据实质重于形式原则，两类房地产应区分进⾏会计处理，投资性房地产适⽤本准则，⽽⾃⽤房地产适⽤固定资产或

⽆形资产准则。

我国以往的会计制度和会计准则并没有要求企业区分对待持有的投资性房地产和⾃⽤房地产。然⽽在实务中许多企业持有投资

性房地产。由于两类房地产为企业带来现⾦流量的⽅式有较⼤差异，将投资性房地产和企业⾃⽤房地产都纳⼊固定资产或⽆形

资产核算，不利于反映企业房地产的构成情况及各类房地产对企业经营业绩的贡献。新的会计准则⼤量借鉴了国际会计准则

40号《投资性房地产》的规定，要求企业将投资性房地产作为区别于固定资产和⽆形资产的⼀项资产单独进⾏反映。这⽆疑

有利于提⾼会计信息的相关性，从⽽更好的为会计信息使⽤者做出决策提供依据。

该准则与准则发布前实务和制度规定⽐较，主要的差异有：

1.在资产负债表上的列⽰

新准则规定，企业应单独以投资性房地产“”列⽰在资产负债表上。⽽在现⾏实务或制度中，⼀般作为固定资产或⽆形资产进⾏

核算。

2.后续计量模式

新准则规定，可采⽤成本模式或公允价值模式。选⽤成本模式时，需要计提折旧、进⾏摊销及计提减值，减值⼀经计提，不得

转回；选⽤公允价值计价时，以期末公允价值为基础调整其账⾯价值，两者差额计⼊当期损益。不再计提折旧或进⾏摊销。

现⾏实务和制度规定，以历史成本模式进⾏核算，分别按照原《固定资产》或《⽆形资产》的规定进⾏处理。

3.计量模式变更

新准则规定，对投资性房地产的计量模式⼀经确定，不得随意变更。从成本模式转为公允价值模式，视为会计政策变更。已采

⽤公允价值模式计量投资性房地产的，不得再转为成本模式。

会计制度中⽆此规定。

4.房地产的转换及其处理

投资性房地产和其他资产可以相互转换，其他资产转换为投资房地产时，公允价值超过原账⾯价值的差额全部计⼊所有者权

益。

会计制度中⽆此规定。

5.会计科⽬的变更

新准则增加了投资性房地产“”科⽬，但是在旧的准则和制度中没有这个科⽬。

新准则中，将其他业“务⽀出”科⽬改为了其他业“务成本”科⽬

本准则⾮常引⼈注⽬的⼀点是关于投资性房地产的后续计量引⼊了公允价“值模式”。有媒体如此评论：在“近年中国各地房价⼤

幅上涨的背景下，如果拥有投资性房地产“”的上市公司⼀旦采⽤公允价值，其业绩会产⽣三级跳“”，届时出现每股收益3元甚⾄

5元的公司均是可能的。”投资性房地产准则真有如此⼤的魔⼒吗？这⽆疑是⼀个值得研究和探讨的话题。学习完本准则，相信

⼤家会对这个问题有⼀个⽐较清晰的认识。

⼆、内容讲解

（⼀）投资性房地产的概念与范围

房地产包括房产和地产，在我国由于⼟地所有权属于国家或集体，企业所拥有的其实只是⼟地的使⽤权，因此，这⾥所谓

的地产“”指的是⼟地使⽤权“”。

众所周知，在我国以前的会计准则和会计制度中，房产⼀般作为固定资产核算，⼟地使⽤权⼀般作为⽆形资产核算。那么，投

资性房地产是指什么呢？

投资性房地产，是指为赚取租⾦或资本增值，或两者兼有⽽持有的房地产。

第三条本准则规范下列投资性房地产：

（⼀）已出租的⼟地使⽤权。

（⼆）持有并准备增值后转让的⼟地使⽤权。

（三）已出租的建筑物。

理解投资性房地产的范围需要注意以下⼏个问题：

1.准则中所谓的出租“”，是指经营性租赁，不包括融资租赁。

2.按照国家有关规定认定的闲置⼟地，不属于持有并准备增值后转让的⼟地使⽤权。

由于我国⼟地所有权属于国家，企业拥有的只是⼟地使⽤权，如果在⼀定期限内不开发的闲置⼟地，国家要收回其⼟地使⽤

权。因此，像投资房产⼀样先低价吃进⼀块地闲置两三年以后再⾼价卖出，这是为国家所不允许。新会计准则应⽤指南对此也

作出了特别说明：闲置⼟地不属于持有并准备增值的⼟地使⽤权。

根据《闲置⼟地处置办法》（中华⼈民共