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新租赁准则下企业租赁会计核算的变化

作者：温业荣

来源：《经营者》2020年第23期

温业荣

摘要租赁是企业常见的一项业务，新租赁准则的出台对企业有重要的影响。本文对比旧

租赁准则，阐述新租赁准则的变化，分析新租赁准则下企业租赁会计核算的变化。

关键词新租赁准则企业租赁经营租赁会计核算使用权资产

租赁业务是企业日常经营管理中常见的一类活动，为了规范租赁业务的确认计量和相关信

息列报，财政部于2006年2月发布《企业会计准则第21号——租赁》（以下称为旧租赁准

则），该准则在我国企业会计事务应用及规范市场经济运营中发挥了极为有效的积极作用。随

着我国社会经济的进一步发展，旧租赁准则在应对新兴经济现象时，存在一定程度的适配滞后，

其中一些潜在问题日渐突出，例如会计实务中一类表外融资现象就会降低财务报表的合理性

［1］。为了使财务信息更加真实地反映企业的租赁业务，2016年1月，国际会计准则理事会

修订发布了《国际财务报告准则第16号——租赁》，并于2019年1月1日开始实施。为了与

国际会计准则保持一致，2018年12月7日，财政部重新发布《企业会计准则第21号——租赁》

（以下称为新租赁准则），以适应新形势下我国经济发展的需求。通过会计处理的规范性、会

计信息的有效性，进一步约束我国企业的经营活动，确保企业财务报表切实反映自身的经营状

况，控制潜在风险，进一步促进我国市场经济的健康有序可持续发展。

一、新租赁准则的变化

新租赁准则相较于旧租赁准则，变化之一为取消了经营租赁和融资租赁的划分，除短期租

赁和低价值租赁外，新租赁准则将两者合并为一，并引入“使用权资产”和“租赁负债”科目，

实现原经营租赁入表和“两租”合一。第一，对租赁的解释更加全面和具体，在原来的基础上

加入了识别、分析及合并租赁的规章制度及方法。第二，新租赁准则取消了承租人经营租赁和

融资租赁的分裂，要求对所有租赁确认使用权资产和租赁负债。第三，承租人后续计量得到更

新改进，都体现融资性质。增加了选择权重估和租赁变更情形下的会计处理，修订了售后租回

等情况的会计处理方法。第四，披露内容增加租赁情况，使出租人的披露内容得到丰富。报表

列示项目有所增加，增加了使用权资产，租赁负债和一年内到期的非流动负债项目，从而可向

报表使用者提供更多有用可靠的公司信息［2］。

二、新租赁准则下会计核算的变化

（一）新租赁准则下出租人的会计核算

新租赁准则下出租人的会计核算变化不大，仍需按不含税租金确认营业收入，按期计提折

旧并借记营业成本、管理费用或销售费用。

（二）新租赁准则下承租人的会计核算

在新租赁准则下，承租人的会计核算变化较大。旧租赁准则下，租赁业务分为两大类，包

括经营租赁和融资租赁，只有融资租赁才在表内体现融资。新租赁准则下，取消租赁分类，统

一启用使用权资产和租赁负债科目，排除了经营租赁的表外融资。融资租赁会计核算思路变化

不大，经营租赁变化较大。具体分析如下：

假设时间顺序为i（0≤i≤N，0为当下时间序号，N为最后一期时间序号），第i期的付

款额为Pi，未来拆卸、移除和复原租赁资产等情况的预计负债为0，年折现率为r（可采用同

期银行贷款利率，如为境外单位则应采用当地同期银行贷款利率），第i期的付款日期为di，

第i期的现金净流量现值为XNPVi，其中XNPVi=

在旧租赁准则下，经营租赁第i期付款时分录皆为借记营业成本、管理费用或销售费用Pi，

贷记银行存款或其他应付款Pi。即每期付款时，主要影响损益（使当期利润总额下降Pi），可

以税前抵扣，若涉及银行存款支出，属于经营性现金流流出。对于融资租赁，旧租赁准则下使

用“固定资产－融资租入固定资产”和“长期应付款－应付融资租赁款”科目，体现融资性质，

会计核算思路类新租赁准则（新租赁准则会详细说明，此处不再赘述）。

在新租赁准则下，不同时间的会计核算不同。期初按现金净流量现值确认使用权资产和租

赁负债。后续计量时需要对使用权资产计提折旧，方法类对固定资产计提折旧；实际付款时冲

减租赁负债，每期确认租赁期利息入财务费用。具体为：

期初（第0期）：借：使用权资产XNPV0

租赁负债－未确认融资费用

贷：租赁负债－租赁付款额

银行存款P0。

在新租赁准则下，期初主要影响企业资产和负债，新增使用权资产和租赁负债XNPV0，相

比旧租赁