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天行健，君子以自强不息。地势坤，君子以厚德载物。——《周易》

浅谈所得税会计暂时性差异中的“确定性”原则

我们知道，暂时性差异是由于资产、负债的会计账面价值和税法计税基础不同所引起

的差异，是所得税会计应用中的关键，原“由于企业所得税的会计与税法方面计税基

础不同，将产生在会计上计算的企业所得税与税法上计算的所得税之间的差异。”

这种差异可以分为两种：一种是暂时性差异，一种是永久性差异。对于永久性差

异，我们只做纳税调整即可，这里重点谈一下暂时性差异中的“确定性”原则及

相关账务处理。

所谓暂时性差异，是指资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的差额。

因资产、负债的账面价值与其计税基础不同，产生了在未来收回资产或清偿负债

的短期内，应纳税所得额增加或减少并导致未来期间应交所得税增加或减少的情

况，形成企业的资产和负债，在有关暂时性差异发生当期，符合确认条件的情况

下，应该确认相关的递延所得税负债或递延所得税资产。产生暂时性差异的原因，

归根结底是由相关资产或负债的“确定性”造成的，我们在评判其是否应按账面

价值作为计税基础时，只要先判断该项资产的价值是否最终实现“确定”，从而

给我们在账务处理实务中轻松把握。我们可以通过以下几方面分析：

一、由于资产价值的最终未确定，导致资产的账面价值大于其计税基础。

根据会计准则的规定，资产的账面价值是企业在资产负债表日在

账面上确认的资产金额，一般是资产负债表上资产项目列示的金额。

根据税法的规定，资产的计税基础是企业在资产负债表日计算一项资

产在未来期间按税法规定可予税前扣除的金额，一般为资产取得成本

减去以前期间按照税法规定已经税前扣除金额后的差额。当某项资产

的账面价值大于其计税基础时，意味着该项资产在未来期间产生的经

济利益不能全部税前扣除，两者的差额需要交纳所得税，由此产生应

纳税暂时性差异。企业常见的资产类项目产生应纳税暂时性差异的情

况有：

1.以公允价值后续计量的金融资产、投资性房地产，期末新公

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允价值高于原公允价值的差额部分。如交易性金融资产，初始确认应

按取得时的公允价值计量，若以后公允价值发生变动，会计规定应按

变动后的公允价值进行后续计量，同时将公允价值变动差额计入“公

允价值变动损益”；而财税[2007]80号文件中规定，企业以公允价值

计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等，持有期间公允价值

的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款

扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。则

期末新公允价值高于原公允价值的差额构成一项应纳税暂时性差异。

2.固定资产项目期末账面价值大于其计税基础的差额。由于会

计与税法规定的固定资产的折旧方法、折旧年限不同，若税法累计折

旧大于会计累计折旧，则固定资产账面价值（固定资产原价-会计累

计折旧-固定资产减值准备）大于其计税基础（固定资产原价-税法累

计折旧）的差额部分，即是应纳税暂时性差异。

3.无形资产项目期末账面价值大于其计税基础的差额。无形资

产产生的应纳税暂时性差异有两种情况：一是内部研发支出。按新无

形资产准则的规定，开发阶段符合资本化条件的支出应当资本化计入

无形资产成本，而税法规定企业的研发支出在实际发生时在税前扣

除，因此，开发支出形成的无形资产在未来期间可税前扣除的金额为

零，即计税基础为零，由此形成的无形资产账面价值（无形资产原价

-会计累计摊销-无形资产减值准备）与其计税基础零之间的差额即是

应