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君子忧道不忧贫。——孔丘

内部控制概述

一、内部控制的历程

内部控制的理论和实践的发展经历了一个漫长的时期，大体上可以分

为三个阶段。

（一）萌芽期——内部牵制

内部控制，作为一个专用名词和完整概念，直到本世纪30年代才被人

们提出、认识和接受。但在此前的人类社会发展史中，早就存在着内部控制的基

本思想和初级形式，这就是内部牵制。例如，在古罗马时代，对会计账簿实施的

“双人记账制”——某笔经济业务发生后，由两名记账人员同时在各自的账簿上

加以登记然后定期核对双方账簿记录，以检查有无记账差错或舞弊行为，进而达

到控制财物收支的目的，即是典型的内部牵制措施。

纵观该时期的内部牵制，它基本是以查错防弊为目的，以职务分离和账

目核对为手法，以钱、账、物等会计事项为主要控制对象。

（二）发展期——内部控制初步形成

以职务分离、账户核对为主要内容的内部牵制，逐步演变成由组织结构、

职务分离、业务程序、处理手续等因素构成的控制系统。内部控制这一阶段的发

展是随着资本主义经济的发展而形成的。竞争的日趋激烈，使得各级管理人员不

得不进行全面企业管理的探索。在泰罗等管理理论的指导下，企业经营管理者从

内部牵制原则出发，尝试着对组织结构、业务程序、处理手续等采取一系列控制

措施，对其所属部门的人员及工作进行组织、制约和调节。至此，控制系统基本

形成。

（三）成熟期——内部控制结构框架

这一时期的标志是1988年美国注册会计师协会发布的《审计准则公告

第55号》，它以“内部控制结构”代替“内部控制”，并提出内部结构的三要

素：控制环境、会计系统和控制程序。这也是我国目前沿用的内部控制结构。

目前，关于内部控制最具权威的概念是由美国国会所属的内部控制专门

研究委员会发起机构委员会

（CommitteeofSponsoringOrganizationsoftheTread-wayCommi

ssion，简称COSO委员会），在1992年发布的《内部控制——整体框架》，也

称COSO报告。COSO报告指出：内部控制是一个过程，受企业董事会、管理当局

和其他员工的影响，旨在保证财务报告的可靠性、经营的效果和效率以及现行法

规的遵循。它认为内部控制整体框架主要由控制环境、风险评估、控制活动、信

息与沟通、监督五项要素构成。

其身正，不令而行；其身不正，虽令不从。——《论语》

我国对内部控制结构的描述与COSO的内部控制整体框架的构成要素有差异，后

者更强调管理方面的内部控制，而更少地局限于会计，这也是内部控制概念越来

越广，涵盖的内容越来越多的具体体现。

二、内部控制的要素

内部控制的内容，归根结底是由基本要素组成的。这些要素及其构成

方式，决定着内部控制的内容和形式。

1、控制环境

从系统论的角度来讲，任何事物都存在于一定的环境之中，企业的内部

控制也不例外。所谓控制环境是指对企业内部控制的建立和实施都有重要影响的

各种因素的统称，包括企业的内部环境和外部环境，控制环境的好坏能直接影响

企业内部控制作用的强弱。内部环境因素主要包括：经营管理的观念、方式和风

格，企业的组织结构，企业授权与分配责任的方法，内部审计情况，企业的人事

政策等。外部环境因素主要有：国家相关的法律、政策，企业与银行的关系，企

业上级管理机构对企业