新收入金融工具及租赁准则下资产负债表的填列规则.pdf

新收入、金融工具及租赁准则下新收入、金融工具及租赁准则下资产负债

表的填列规则

作者：马永义

来源：《财会月刊·上半月》2021年第03期

【摘要】由于新收入准则、新金融工具准则以及新租赁准则中设置了诸多流动性标识模

糊的资产和负债类会计科目，此举对资产负债表的填列产生了较大的影响。对《关于修订印

发2019年度一般企业财务报表格式的通知》中年度已执行上述三类新准则的企业资产

负债表相关项目的填列规则进行剖析，旨在探寻三类新准则对资产负债表编制所带来的影

响，进而帮助广大实务工作者尽快理解和把握资产负债表的列报规则。

【关键词】资产负债表;其他流动资产;其他流动负债;一年内到期的非流动资产;一年内到期

的非流动负债;其他非流动资产;其他非流动负债;其他非流动金融资产

【中图分类号】F230F230【文献标识码】A【文章编号】1004-0994（2021）05-0071-5

以揭示偿债能力为主要目的的资产负债表对其所列示项目采取了以流动性进行分类的技术

规则，《企业会计准则第14号——收入》（财会[2017]14号，简称《新收入准则》）[1]、

《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》（财会[2017]7[2017]7号，简称《新金融工具准

则》）[2][2]以及《企业会计准则第21号——租赁》（财会[2018]35号，简称《新租赁准则》）

[3]在会计科目设置上虽呈现出通俗易懂的特征，但相关资产或負债类科目的流动性特征却明

显趋弱，这就给资产负债表的编制带来了不利影响，实务工作中稍有不慎就有可能出现技术

性差错，进而影响企业偿债能力指标的准确揭示。本文拟在《新收入准则》《新金融工具准

则》和《新租赁准则》（统称“新准则”）框架下，对资产负债表编制过程中应注意的问题加以

梳理和剖析。

一、新准则下相关会计科目概述

1.《新收入准则》中的相关会计科目。该准则增设了“合同资产”“合同负债”“合同取得成

本”“合同取得成本减值准备”“合同履约成本”“合同履约成本减值准备”“应收退货成本”等会计科

目，这些会计科目并未呈现出明晰的流动性特征，加之其中有的会计科目并没有成为资产负

债表上的单列项目，债表上的单列项目，造成会计人员在将这些会计科目填列至资产负债表时存在不小的困难

[4]。

“合同资产”科目核算企业已经履行了合同中约定的履约义务但依照约定尚未收取相应对价科目核算企业已经履行了合同中约定的履约义务但依照约定尚未收取相应对价

而形成的债权，鉴于信用风险的客观存在，鉴于信用风险的客观存在，该类债权的可收回期难以预计，在资产负债表上

如何填列自然需要官方确立相应规则。

“合同负债”科目核算企业依照合同已经收到了相应对价但尚未履行约定义务而形成的负

债，在实践中尚难以设定该类债务结转收入的时限，该科目在资产负债表上如何填列仍然需

要官方明确。

“合同取得成本”科目核算企业预期能够收回的因获取合同所发生的增量支出，所谓预期能

够收回意指未来可以从通过履行合同获取的收入中得到补偿。换言之，该类支出能够给企业

带来未来的现金流入，因此因此“合同取得成本”便具有了资产类科目的属性，但作为新设置的科

目，如何将其纳入资产负债表仍需官方定论。

“合同履约成本”科目核算企业为履行合同而发生的相关支出，《新收入准则》强调该类支

出的可补偿性，即必须通过合同的履行才可以从客户处予以收回。换言之，企业为履行合同

而发生的相关支出，如果预期无法收回的，该部分支出就应纳入损益加以核算。由此可见，

“合同履约成本”科目类属于资产类科目。由于《新收入准则》实质上是年发布的《企

业会计准则第1414号————收入》与《企业会计准则第15号——建造合同》予以了合并，“合同

履约成本”科目归集的内容自然就包括建造合同的履约成本，鉴此就难以判定“合同履约成本”

科目的流动性，如何填列资产负债表仍需要官方定夺。

在附有销货退回条件的销售模式下，企业依据其历史经验预期的有可能退回的已发出存

货的成本应纳入“应收退货成本”科目予以核算。由于退回的存货存在因再次实现销售而给企业

带来现金流入的可能性，“应收退货成本”科目也就具有了资产要素的属性，但在实务工作中

该科目的流动属性是难以界定的，该科目在资产负债表资产端的流动性归属仍然需要官方厘

定。

依循企业会计准则体系下资产负债表资产端项目的填列规律，不难判定“合同取得成本