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新旧《企业会计准则》债务重组的会计处理

比较

财政部1998年6月12日颁布的《企业会计准则——债务重组》

（以下简称“原准则”），引入了公允价值，允许债务人将重组债务账

面价值与转让的非现金资产的公允价值或股权的公允价值之间的差额

确认为债务重组收益，并在利润中反映。但由于国内生产资料市场、

产权市场尚在建立、健全之中，公允价值难以真正体现，如上市公司

出于保牌、增发等原因竞相利用债务重组可以确认收益的规定变相实

现利润，或以非货币性资产抵偿债务实现资产转让利得来扭亏为盈（如

郑百文案等）。鉴于此，财政部对旧准则进行了修订，要求从2001年

1月1日开始执行修订后的《企业会计准则——债务重组》（以下简称

“新准则”）。并规定以前会计处理与新修订准则规定不同的，应予以

追溯调整。下面对新旧准则债务重组内容及会计处理方式简单地加以

比较。

一、债务重组关键术语定义

（一）债务重组定义

原准则：在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务

人达成的协议或法院的裁定做出让步的事项。新准则：是指债权人按

照其与债务人达成的协议或法院的裁决同意债务人修改债务条件的事

项。

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两者差异：①新定义没有将“债务人发生财务困难”作为债务重

组的前提条件。②新定义债务重组没有将“债权人做出让步”作为一

个必备的条件，即不仅包括债权人做出让步的债务重组，也包括未做

出让步的债务重组。

（二）债务重组日的确定

债务重组完成日简称债务重组日，是指债务人履行协议或法院裁

定，将相关资产转让给债权人、将债务转为资本或修改后的偿债条件

开始执行的日期。具体描述为：非货币性资产抵偿的债务重组日是指

办妥有关资产转让手续的日期；债权转股权的债务重组日是指办妥股

权转让手续的日期。

例：甲企业欠乙企业货款1500万元，到期日2002年12日31日。

甲企业发生财务困难不能按期偿还，2003年6月1日经协商并签订协

议，乙企业同意甲企业将所欠债务转为资本。2003年6月30日办妥

增资批准手续并向乙企业出具出资证明。本例债务重组日为甲企业办

妥增资批准手续并向乙企业出具出资证明的日期，即2003年6月30

日，并非6月1日的协议签订日。

（三）债务重组方式

①以低于债务账面价值的现金清偿债务。②以非现金资产抵偿债

务。③债务转为资本（正常生产经营条件下）。④修改其他债务条件：

如延长债务偿还期限、延长债务偿还期限并加收利息、延长债务偿还

期限并减少债务本金或债务利息等。⑤混合重组方式（以上两种或两

种以上方法组合）。

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二、债务重组的会计处理

新准则改变了过去允许债务人将重组债务账面价值与转让的非现

金资产的公允价值或股权的公允价值之间的差额确认为债务重组收

益，并在利润中反映的规定，现在的规定为无论是债权人还是债务人，

均不确认债务重组收益。

一般原则：①债权人做出的让步应计入当期损益。②债权人对债

务人做出的让步，债务人计入资本公积。③债权人接受的非现金资产，

按应收债权的账面价值入账。

（一）以现金清偿债务

原准则：要求债务人将重组债务的账面价值与支付的现金之间的

差额作为债务重组收益，计入当期损益。新准则：要求将重组债务的

账面价值与支付的现金之间的差额直接计入资本公积。债权的账面价

值与收到的现金之间的差额应确认为当期损失。

（二）以非现金资产清偿债务

1.债务人的会计处理。原准则：要求债务人考虑转让的非现金资

产的公允价值，将该公允价值与重组债务的账面价值间的差额确认为

债务重组收益，同时确认非现金资产转让损益。新准则：要求将重组

债务的账面价值与转让的非现金资产的账面价值间的差额作为资本公

积或当期损失。

2.债权人的会计处理。原准则：将受让的非现金资产按公允价值

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入账，确认债务重组损失。新准则：要求债权人将受让的非现金资产

按重组债权的账面价值入账，不发生债务重组损失。

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例：甲企业欠乙企业货款2180万元，甲企